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關鍵詞：營改增；行業；現代服務業；變化
中圖分類號：D9 文獻標識碼：A doi：10.19311/ki.1672-3198.2016.06.066
1營改增的相關背景
在實施“營改增”的政策以前，我國一直實行著同時征收增值稅和營業稅的稅收制度，而在國際上只有少數國家征收營業稅，大多數國家只征收增值稅。同時征收營業稅和增值稅本身在稅制上存在重復征收的缺陷，加重了企業的負擔。
我國的增值稅政策進行了多次改革，實施增值稅政策對于我國當時的產業結構調整，商品的生產、流通等，發揮了積極的作用。2009年1月1日起，我國全面實行消費型增值稅。但一些固定資產的進項稅額還是不得抵扣。隨著中國經濟市場化、國際化程度的不斷提高，增值稅和營業稅并存的弊端日漸顯現，再加上營業稅自身存在的缺陷，營業稅改征增值稅是必然趨勢。
實施營業稅改征增值稅（簡稱營改增）的改革是“十二五”時期我國財稅體制改革的一項重要任務，十八屆三中全會對這項改革提出了明確要求，充分說明“營改增”的重大意義。營改增從2012年1月試點以來，試點地區由點到面再到全國，試點行業由“1+6”（交通運輸業和6個現代服務業）陸續增加到“3+7”（交通運輸業、郵政業、電信業和7個現代服務業），減輕了貨物和服務的重復征稅，實現了服務業的加快發展和制造業的創新發展，促進了企業的轉型升級，增強了出口競爭力。預計2016年將營改增范圍擴大到建筑業和不動產、金融保險業、生活服務業等行業。根據“十二五”規劃，整個“營改增”過程將分為五個階段：（1）在2014年擴大“營改增”范圍；（2）于2015年全面實現“營改增”；（3）進一步完善增值稅稅率；（4）完善中央和地方的增值稅分配體制；（5）實現增值稅立法。按照“十二五”稅制改革的進度，2015年年底，“營改增”全部完成之時，營業稅或將徹底被取消。隨著“營改增”的逐漸全面實施，增值稅抵扣鏈條日趨完整，重復征稅問題得到進一步緩解。
2營改增后對中小型服務企業的相關利好消息
2.1小微企業納稅門檻抬高
根據2014年11月11日國家稅務總局公告2014年第57號文件精神，自2014年10月1日起按新文件執行。增值稅小規模納稅人和營業稅納稅人，月銷售額或營業額不超過3萬元（含3萬元，下同）的，免征增值稅或營業稅。其中，以1個季度為納稅期限的增值稅小規模納稅人和營業稅納稅人，季度銷售額或營業額不超過9萬元的，免征增值稅或營業稅。
2016年又繼續把這個門檻抬高月收入10萬元。同時對符合條件的小微企業在印花稅、所得稅、基金方面也有相對應的稅收優惠政策照顧。
2.2降低了企業的稅收負擔
實施“營改增”之后，對于一般納稅人企業的原材料、固定資產、廣告費等都可以抵扣，除了有形動產租賃服務業以外的現代服務業執行6%的增值稅稅率，與改革之前征收的營業稅稅率相比，沒有大幅度的提升，從而企業的稅收負擔會得到一定程度的降低。對于小規模納稅人企業來說，“營改增”實施之后，小規模納稅人的征收率統一為3%，所以小規模納稅人企業對稅負的降低程度的感受比較明顯。
因此大部分服務業性的企業可以通過“營改增”的政策實施減輕了稅負，這說明一定程度上“營改增”有效地實現了產業鏈整體減負和結構性減稅，優化了稅制結構。其次，由于增值稅具有“層層抵扣”的特點，解決了重復征稅的問題，所以實施“營改增”也是為了貫徹公平稅負和避免重復征稅的政策有利于市場細化和分工協調工作的順利開展，從而從源頭上消滅了重復征稅。
2.3減少了企業稅款的剛性現金流支出
近些年來，中小企業融資難的問題日益突出，同時受國際和國內市場經濟的影響，資金的流動性成為中小企業生存的關鍵命脈。稅收具有強制性，企業必須繳納當期發生的稅額。“營轉增”實施后，特別是中小企業要繳納的稅金比之前減少了，這也就減少了對流動資金的占用，也能緩解企業資金流動性的壓力，企業也就可以把所節約的資金用于企業其他所要發展的方面，從而促進企業的全面發展。
2.4打通了二、三產業的壁壘，有利于中小型服務企業的創立和發展
“營改增”后，打通了第二、三產業的增值稅抵扣鏈條，可以促進第二產業專業化分工協作，使部分研發、設計、營銷等服務環節從主業中剝離出來，成立效率更高的創新主體；或是促使企業主動將生產業外包，通過主輔業分離提高主業的競爭力，進而分享服務業專業化分工帶來的更多益處。
實施“營改增”后服務業的稅負減輕了，在服務業整體的上下游產業鏈條上，下游企業可以利用增值稅專用發票進行稅額抵扣，從而減少了自身的稅負壓力，這也促進了生產型企業實施主輔分離，內部的服務型部門的獨立分離，以及服務業外包業務的快速發展，這也讓企業全力發展主力產業、降低了生產成本，優化產業結構，使得服務業進行產業結構的調整。
2.5固定資產、外購勞務等可抵扣稅款，促使了中小型服務企業的蓬勃發展
原營業稅的納稅人繳納的營業稅是根據收入總額計征稅款的，那么企業為了生產經營而采購的固定資產，機器設備、低值易耗品、外購勞務等是不能抵減稅款的，這造成了事實上的重復征稅，加重了企業的實際稅收負擔。
原增值稅一般納稅人主要是制造業企業，其購買試點企業的服務可以抵扣進項稅額，直接形成減稅效應。稅負下降帶來的“溢出”效應將進一步推動制造業轉型升級和創新發展。
營業稅改增值稅后，現代服務業為了增加進項稅抵扣，最常見的做法就是對固定資產進行更新改造，這也促進了上游的修理修配業、制造業的發展。同時，企業要向其他一般納稅人企業購買應稅勞務，這既增加了上游企業的業務量，還降低了下游企業的稅收負擔，有力的保障了企業的市場競爭力。此外，上下游產業鏈的打通使行業分工越來越細化，對社會經濟鏈條的持續健康發展十分有利。
3中小型服務企業的財務和稅務方面的變化及相關籌劃建議
3.1財務方面
第一，會計科目的變化。原會計核算中針對一般納稅人，在“應交稅費”科目下設置了“應交增值稅”、“未交增值稅”兩個明細科目；現在增設了“待抵扣進項稅額”明細科目；在實施“營改增”的試點期，有兼營的原增值稅一般納稅還有進項留抵稅款，增設“增值稅留抵稅額”明細科目。
第二，稅務發票使用的變化。實施“營改增”之前，現代服務業企業使用普通發票，而實施“營改增”之后，增值稅一般納稅人需要使用增值稅專用發票。而稅務機關對于增值稅專用發票在領購、使用等方面相當嚴格。這也就要求現代服務業企業嚴格按照規定領購、使用增值稅專用發票。
第三，稅種的調整給財務報表帶來變化。隨著“營改增”的實施，改革實施行業和地區的企業，其涉稅稅種發生了變化，計稅稅率和方法也發生了調整，企業要依據稅務政策的實際變化來調整財務報表的結構，同時也要改變財務分析的方法。
3.2稅務方面
3.2.1納稅人身份
增值稅納稅人分為增值稅一般納稅人和增值稅小規模納稅人。這兩類增值稅納稅人的劃分標準是根據年銷售額的額度進行劃分的。因此現代服務業企業要根據規定確認自己的納稅人身份是小規模納稅人還是一般納稅人。
3.2.2稅率
在“營改增”之前，服務業的營業稅稅率是5%，“營改增”之后，在原有增值稅17%標準稅率和13%低稅率基礎上，新增加了11%和6%兩檔低稅率。租賃有形動產等適用17%稅率，其他部分現代服務業適用6%稅率。增值稅小規模納稅人實行3%的征收率。
3.2.3計稅方法
現代服務業在實施增值稅時，根據不同行業分別實行不同的計稅方法。如交通運輸業、建筑業、郵電通信業、現代服務業、文化體育業、銷售不動產和轉讓無形資產，適用增值稅一般計稅方法。金融保險業和生活業，適用增值稅簡易計稅方法。
3.2.4納稅籌劃建議
（1）適當保持小的優勢。
在“營改增”的實踐中，如果被確認為小規模納稅人，其增值稅稅率為3%的低稅率，相對應的一般納稅人11%和6%的較高稅率，可以較多地減輕稅負。因此大多數小規模納稅人也因此認為：為了減輕稅收負擔，有必要合理籌劃，適當保持小的優勢，維持小規模納稅人的身份，年應稅服務銷售額不要輕易超過500萬元，不能輕易晉升為一般納稅人。
（2）城鎮化的機遇，全民創業的新浪潮、迅速做大做強中小型服務企業。
【關鍵詞】 生產型增值稅; 消費型增值稅; 稅負; 財務; 影響
自2009年1月1日起,在全國所有地區、所有行業推行增值稅轉型改革,這對擴大國內需求、降低企業設備投資的稅收負擔、促進企業技術進步、產業結構調整和轉變經濟增長方式有重大現實意義。此次轉型必然會對企業的稅負及財務產生影響。
一、增值稅的基本理論
(一)增值稅的運行機理
增值稅與傳統的流轉稅不同,具有獨特的運行機理,有著鮮明的特性與對經濟產生不同影響的類型。增值稅是以商品生產、流通和提供勞務各個環節的增值額作為課稅對象的一種流轉稅。
(二)增值稅三種類型及比較
通過對增值稅類型的介紹及其比較,可以明晰地了解各種類型的優缺點。
1.增值稅的類型
增值稅按對外購固定資產處理方式的不同,可以劃分為:生產型增值稅、消費型增值稅和收入型增值稅。
(1)生產型增值稅
生產型增值稅是指在計算增值稅時,任何外購固定資產的價款都不允許扣除,作為課稅基礎的法定增值額不但包括納稅人新創造的價值,還包括了已經計入成本的外購固定資產價款部分。生產型增值稅存在對固定資產進行重復征稅,因此,此種類型的增值稅政策不利于鼓勵企業進行固定資產更新,不利于投資,但可以保證政府的財政收入,增強政府財政支付的能力。
(2)收入型增值稅
收入型增值稅是指在計算增值稅時,對于外購固定資產價款而言,當期計入產品價值的折舊費部分才允許扣除。作為課稅基數包括了當期的工資、利息、租金及利潤之和,和生產型增值稅比較,沒有把折舊額計入。從理論上講,收入型增值稅是一種標準的增值稅,但由于計提的固定資產折舊是分期計入產品的成本的,在轉成本的時候沒有逐一的憑證記錄,要想準確地計算轉入成本的固定資產折舊額,難度是非常大的,所以,在實踐中,收入型增值稅政策的應用并不廣泛。
(3)消費型增值稅
消費型增值稅是指在計算增值稅時,對于當期購入的固定資產的價款允許一次全部扣除。因此,消費型增值稅在購進固定資產的當期,增值稅可以扣除的金額大大的增加,這樣的話,在一定程度上,減少了政府的財政收入。但這種課稅政策最宜規范憑發票進行抵扣的制度,便于國家稅務機關對納稅人的管理,降低管理成本,所以是三種增值稅類型中最簡便、最能體現增值稅優惠政策的一種類型。
2.增值稅類型的比較
就稅基方面進行比較,根據上面對三種類型增值稅的介紹,很明顯的是;消費型增值稅的稅基最小,生產型增值稅的稅基居中,收入型增值稅最大。不同類型的增值稅對經濟的發展效應和政府的財政收入效應不同,所以它們對政府的財政收入、產業結構、投資規模以及技術創新等所產生的作用也不同。下面從五個方面對三種增值稅進行比較:
(1)從課稅的稅基方面進行比較
消費型增值稅的稅基最小,收入型增值稅的稅基居中,生產型增值稅最大。從課稅基礎來看,生產型增值稅最能保證政府的財政稅收收入,提高政府的財政支付能力,而在這一方面,消費型增值稅會帶來政府財政稅收的減少。但是,從長遠的角度來看,消費型增值稅可以促進經濟的發展,這樣,隨著時間的推移,也會提高國家的財政稅收收入。
(2)從企業承擔的實際稅收負擔方面進行比較
在實行生產型增值稅政策計算應納增值稅額時,對固定資產進項稅額不允許抵扣,由于固定資產的進項稅額一般數額較大,故重復征稅的現象嚴重,而且,流轉環節越多,重復征稅的額度就會越大。對三種類型增值稅進行比較分析,生產型增值稅重復征稅的額度最大,收入型增值稅次之,消費型增值稅最小。所以,只有消費型增值稅更好地體現了不重復征稅的特點。在這種政策下,企業的實際稅收負擔最小。
(3)從促進企業投資方面進行比較分析
生產型增值稅規定固定資產進項稅額不允許進行抵扣,因而,在生產型增值稅政策下,投資的越多成本就會越大,這種政策明顯地抑制了投資者的熱情。而消費型增值稅恰恰與生產型增值稅相反,它允許固定資產進項稅額進行抵扣,避免了重復征稅,有利于調動企業的生產積極型,能夠起到刺激投資的積極作用。收入型增值稅雖然允許對固定資產折舊部分進行抵扣,但缺點是分期進行抵扣的,需要很長的時間,這樣就增加了投資回收期,再加之貨幣的時間價值,在刺激投資方面的作用不如消費型增值稅。
(4)從優化產業結構、促進產業結構升級方面進行比較分析
由于生產型增值稅的特點,在生產型增值稅下,越是有機成本高的行業,企業的實際稅收負擔就越重,不利于推行稅收公平政策,更不利于產業結構的優化升級。而與之相比,消費型增值稅則克服了重復征稅的弊端,降低了企業的稅收負擔,有利于公平稅負,促進企業進行固定資產更新,促進企業資本有機構成提高,從而帶動科技的進步和生產力水平的發展,促進創新水平和技術含量的提高。
(5)從有利于國家稅收征管方面進行比較
生產型增值稅規定固定資產進項稅額不允許進行抵扣,從而中斷了增值稅的抵扣鏈條,使偷稅、漏稅和騙稅等不法行為有機可乘,而且,不利于國家稅收機關征稅工作的進行,直接帶來稅收征管成本的增加。收入型增值稅對計提的固定資產折舊是分期計入產品的成本的。因此,這種政策的可操作性較差,不利于稅收征管的進行。消費型增值稅允許抵扣外購固定資產的進項稅額,并且不受時間的限制,在計算及征收方面等要簡單易行,最適合憑票扣稅制度的實行,有利于提高稅收征收效率。通過上述的比較,從稅收征管的成本上看,收入型增值稅的稅收征管成本最高,生產型增值稅次之,消費型增值稅最小。
綜上所述,生產型增值稅導致重復征稅,不僅增加了企業的稅收負擔,而且不利于設備的更新和技術的進步。對于消費型增值稅而言,企業投資的越多,稅負越少,這與生產型增值稅不同,所以消費型增值稅可以鼓勵企業投資,引進新的設備擴大再生產,鼓勵技術改造。對收入型增值稅而言,它強調固定資產折舊分期轉入產品價值中,理論上具有合理性,但是在計算方法上存在困難,從而在現實生活中很難推廣。
二、增值稅轉型前后企業的稅負比較
2009年1月1日起我國在全國范圍內實施增值稅轉型改革,即實現從生產型增值稅向消費型增值稅的轉變。消費型增值稅的實施必然會給企業的稅負產生影響,下面就轉型前后增值稅、城建稅、教育費附加及所得稅的變化來說明。
(一)增值稅轉型前后的增值稅稅負比較
實施增值稅轉型的目的就是為了降低稅負,促進企業的發展。在生產型增值稅的條件下,由于納稅人購進的固定資產所含稅款不能抵扣,增加了企業的稅收負擔,但在實行消費型增值稅的條件下,納稅人購進的固定資產所發生的進項稅額能夠在發生當期抵扣,企業的稅負相對得到降低,從一定程度上促進了企業的發展。
現舉例說明:
例1,假定該企業是一般納稅人,適用的增值稅稅率是17%。該企業當期購進用于生產的資料價值是500萬元,購進發票上價稅合計585萬元;當期又購進固定資產,價格是1 000萬元,購進發票上價稅合計1 170萬元。該企業本期實現銷售收入2 500萬元,銷項稅金是425萬元。在實行生產型增值稅情況下,即按照稅法規定,外購流動資產所含稅金允許抵扣,但外購固定資產所含稅金不允許抵扣。本企業應納稅額就是從銷項稅金中扣除外購流動資產所含稅金后的余額,即340萬元(425萬元-85萬元)。在消費型增值稅條件下,本企業應納稅額就是170萬元(425萬元-255萬元),比生產型增值稅條件下的應納稅額減少了170萬元。可見增值稅轉型可以對企業的增值稅稅負起到降低的作用。
(二)增值稅轉型前后城市維護建設稅和教育費附加的負擔比較
由于城市維護建設稅和教育費附加是以增值稅、消費稅和營業稅三稅為稅基計算的,因此,實行擴大增值稅抵扣范圍優惠政策后,增值稅稅負的降低也會帶來兩者的降低。
(三)增值稅轉型前后的企業所得稅稅負比較
生產型增值稅模式下的固定資產原值包含購進資產時的增值稅進項稅額,而在消費型增值稅模式下則不包含該進項稅額。固定資產原值不同會導致企業每年計提的固定資產折舊也不同,這不僅影響到企業的當期費用,還造成企業應納稅所得額出現差異。
例2,企業本期購入固定資產,價格是1 000萬元,購進發票上價稅合計1 170萬元。假設固定資產的折舊期限為10年,企業采取直線法折舊。在生產型增值稅下由于企業的固定資產進項稅不能抵扣,因此固定資產的入賬價值為1 170萬元,企業每期的固定資產折舊額為117萬元;在消費型增值稅情況下,當期發生固定資產進項稅抵扣后固定資產的入賬價值為1 000萬元,企業每期的折舊額是100萬元;在消費型增值稅下,企業每期的折舊額減少17萬元,企業的利潤增加17萬元,企業的所得稅則增加5.61萬元。因此增值稅轉型后企業的所得稅稅收負擔將會有所增加。
三、增值稅轉型對企業財務的影響
基于增值稅轉型對企業增值稅、所得稅等的影響,其必然會對企業的財務產生影響,下面就從轉型對固定資產核算以及對企業財務報告和指標的影響來分析。
(一)增值稅轉型對固定資產核算的影響
增值稅的轉型主要體現在以前不允許扣除的外購固定資產所含增值稅進項稅額現在則可以一次性全部扣除。因此,增值稅的轉型必然對固定資產核算產生影響,下面就納入可抵扣的固定資產范圍、準予抵扣的項目及賬務處理加以論述。
1.納入可抵扣的固定資產范圍
2009年1月1日起施行的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(下稱增值稅暫行條例及其實施細則)規定,增值稅轉型將新增固定資產納入可抵扣范圍,允許抵扣的范圍與轉型前增值稅征稅范圍中的固定資產規定相同。
2.準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額
根據增值稅暫行條例及其實施細則和《關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》(財稅[2008]170號)等有關規定,準予企業(指一般納稅人)從銷項稅額中抵扣的固定資產進項稅額應包括:(1)國內采購(包括接受捐贈、實物投資)固定資產,取得的增值稅專用發票上注明的增值稅額;(2)進口固定資產,取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額;(3)購進用于自制(含改擴建、安裝,下同)固定資產的貨物或接受用于自制固定資產的應稅勞務,取得的增值稅專用發票上注明的增值稅額;(4)購進或者銷售固定資產以及在生產經營過程中為固定資產支付運輸費用的,按照運輸費用結算單據上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算的進項稅額。用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目等的固定資產進項稅額不得抵扣,從小規模納稅人處取得固定資產和其他無法取得增值稅專用發票的情況下發生的增值稅都不能抵扣。
(二)增值稅轉型對企業財務報告的影響
對某一個具體的企業而言,增值稅稅收政策由生產型轉變為消費型,使得企業可以將購建生產用固定資產時所支付的稅金確認為當期的進項稅額,抵扣產品銷售過程中的當期銷項稅額,而不再計入固定資產成本。正是這一政策的實施,必然會對企業的財務報告產生影響。
1.對資產負債表的影響
固定資產是企業的一項重要資產,應交稅費是企業流動負債的一部分。這兩者價值的變動對企業資產和負債的內部結構將產生一定的影響,并引起資產負債表內相關項目的變動。
為了方便說明和分析這一過程,本文假設了以下資料:某一認定為一般納稅人的制造型企業購進一臺生產用設備,設備不含稅價格是100 000元,增值稅稅率為17%,款項通過銀行轉賬支付。(見表1、表2)
可以看出,轉型后企業資產負債表中的固定資產價值降低,流動負債減少,凈資產不變。由以上分析可知,在消費型增值稅下,企業當期的銷售業績越好,產生的銷項稅額越多,實際上可以抵扣的進項稅額也越多,起到了節省貨幣資金的作用。
2.對利潤表的影響
利潤表項目中與固定資產價值直接相關的是折舊費用,即管理費用。由于增值稅轉型,固定資產的原值降低,折舊費用相應減少,營業利潤增加。企業利潤總額的增加,雖然會使得所得稅同時增長,但并不影響凈利潤絕對數的上升。
假設某一固定資產的不含稅價格為I,增值稅稅率為17%,年折舊率為r,所得稅稅率為25%,則轉型后:
固定資產原值的變動為:-I×17%
折舊額(管理費用)的變動為:-I×r×17%
營業利潤以及利潤總額的變動為:-(-I×r×17%)=I×r×17%
所得稅的變動為:I×r×17%x25%=0.0425I×r
凈利潤的變動為:I×r×17%×(1-25%)=0.1275I×r
由以上分析可知,增值稅的轉型使得企業凈利潤增加,當期購進的固定資產價格I越高、年折舊率r越大,對企業利潤表中凈利潤項目的影響越顯著。利潤表中與固定資產折舊費間接相關的項目還有“主營業務成本”。消費型增值稅中,由于固定資產原值中不再包含進項稅金,用于生產產品計提折舊費(產品的制造費用)也相應減少,使得產成品成本中也不再包含進項稅金。正是由于消費型增值稅的這一特點,使得產成品銷售時,杜絕了重復征稅的現象;同時在其他生產成本不變情況下,也間接影響了利潤表中的“主營業務成本”項目,與生產型增值稅相比有所下降。
3.對現金流量表的影響
按照企業經濟活動的性質,現金流量表項目分為經營活動、投資活動和籌資活動三類。在生產型增值稅下,購買固定資產的所有支出全部計入投資活動下的“購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”項目中。而在消費型增值稅下,按照《企業會計準則―現金流量表》的規定,則需要分項列示。通過表3可以看出,企業購置固定資產的117 000元現金流出中,100 000元作為固定資產的成本列入了企業的投資活動;而其余確認為進項稅額的17 000元盡管是伴隨固定資產的購置而支出的,但卻作為經營活動中的現金流出項目。
可以看出,增值稅轉型的直接影響是可能使企業當年的現金流量增加,但同時導致以后年度固定資產折舊的減少,利潤和所得稅的增加,更使企業的現金流量減少。
四、增值稅轉型下企業的應對措施
增值稅轉型是國家實施減稅政策的重要舉措之一,企業應抓住這次歷史機遇,充分享受增值稅轉型帶來的稅收優惠。筆者認為,在這次增值稅轉型過程中,應采取以下對策。
(一)采購固定資產必須選擇從一般納稅人處購買
一般納稅人可以開具增值稅專用發票,在購進固定資產時應避免小規模納稅人,除非小規模納稅人比一般納稅人提供更為優惠的條件,即使供應固定資產的小規模納稅人能到稅務機關代開增值稅專用發票,從一般納稅人處購進固定資產還是能獲得更多可抵扣的增值稅進項稅額。假設某企業購進固定資產的不含稅價格為100萬元,當供應商是一般納稅人時,可抵扣的增值稅進項稅額為100×17%=17萬元,而當供貨商是小規模納稅人時(能到稅務機關代開增值稅專用發票),可抵扣的增值稅進項稅額為 100×3%=3萬元,經比較,17萬元遠大于3萬元,所以企業從一般納稅人處購進固定資產可獲得更多可抵扣的增值稅進項稅額。
(二)企業應合理規劃投資固定資產的速度和規模
當企業購進固定資產時,必須考慮固定資產的購進時機。由于增值稅應納稅額=銷項稅額-進項稅額,一般來說,購進企業在出現大量增值稅銷項稅額時期購入,這樣在固定資產購進過程中就可以實現進項稅額的全額抵扣。否則,若在一定時期,購進固定資產的進項稅額大于該時期的銷項稅額,則購進固定資產就會出現一部分進項稅額不能實現抵扣的現象,從而降低固定資產抵扣的幅度。因此企業應合理規劃購進固定資產時間,避免出現銷項稅額有的時期不夠減,有的時期剩得多的情況,要保持投資固定資產的平穩性,分批分期進行固定資產更新,充分利用稅收優惠政策,實現企業收益的最大化,以實現固定資產投資規模、速度與企業財稅目標的相互配合。
綜合上述分析,在固定資產投資總額一定的情況下,增值稅轉型將從整體上降低增值稅納稅人的稅負,提高企業利潤水平,降低企業現金流出,提高固定資產的盈利能力和周轉能力,增強企業固定資產投資的積極性,提升企業競爭力。由于增值稅轉型后企業往往加大固定資產投資力度,同時也會增加企業的現金流出,此時若管理不善,很容易造成現金流短缺,發生財務風險,因此,增值稅轉型后,企業固定資產投資規模的擴大也是對企業經營管理的考驗。企業在擴大固定資產投資規模的同時,應注意投資效率,盡快實現投資回報。
【參考文獻】
[1] 郭瑛.淺析增值稅轉型對企業財務的影響[J].新疆職業大學學報,2006(2).
關鍵詞：財務視角 稅負率 稅收管理
所謂稅負率，是指納稅人當期納稅額與其銷售收入的比率，在企業來看，這一指標能較直觀地體現一個企業實現稅收的能力和負擔水平，而通過稅負率橫、縱向評價還可以判斷企業的經營和納稅情況。因此，企業常以稅負率高低作為衡量的一項重要指標，然而，在企業看來，稅負率卻日益成為一種可操控的表象數據。稅負率是否能得到科學合理的運用，成為目前稅務工作開展的又一項重要的研究課題。
一、企業稅負率偏低動因分析
稅務機關在征收企業稅務時，經常碰到企業負稅率異常偏低現象。我國中小企業的納稅籌劃開展相對較為落后，與我國的稅收制度、稅收文化環境、稅收征管環境、稅收法制、企業的自身因素等密切相關。主要有以下動因：
（一）新稅制降低了企業的稅負
在未實施新的稅制改革措施之前，零售企業的營業稅征收采用的是5%的稅率，新稅制改革之后，稅率調整為3%，改變了計稅依據和方法，造成企業的實際稅負下降，減輕了企業的稅收負擔。
（二）企業經營機制的發展變化
企業通過關聯往來可以對稅負進行調節。對母子公司間進行調節。例如一些企業的母公司為一般納稅人，子公司屬于較小規模的納稅人，可以由母公司采購子公司所需的貨物，內部調撥低價給子公司，母公司抵扣進項稅額；利用辦事處或總分機構等調節。目前的一些商業部門分支機構屬于總機構的外地銷售窗口之一，從總機構進貨，如果分支機構的銷項稅金比進項稅金大時，總機構就開專用發票，這樣分支機構的一部分稅負就轉嫁至總機構，導致了分支機構長期出現應交稅金紅字。
（三）市場經濟客觀規律的制約作用
伴隨著不斷發展的市場經濟，我國商品逐漸走向買方市場，企業之間產生了激烈的價格競爭戰，商品銷價很難上揚，進銷差比縮小，造成毛利率下降，進而降低了企業稅負率。
（四）企業轉移偷稅環節情況嚴重
企業進價相對較為單一，稅務機關較容易查實偷稅漏稅情況，但生產環節進項涉及了較多的環節，且成本計算也相對較為復雜，例如汽車生產的流程工序有幾十道，多種原材料品種均包括在成本的核算當中，這就增加了稅務機關的核查工作難度。還有一些生產性的企業，自身就具有較高的稅負，一些偷稅現象不容易被察覺，所以將企業進價抬高，實行平銷，這樣就可以將稅負轉移到生產環節，實現偷稅目的。
（五）基于經營管理的需求
一些大型企業的內部管理制度相對較嚴格，為了加強對二級公司的管理力度，對資金規模實施了控制管理，一些生產性的集團公司采用雙條線的管理模式對二級公司財務進行管理，對產品出廠價格進一步抬高實現利潤的嚴格限定，有時候甚至設定為“0”，另行撥付二級公司所需經費，造成進價和差價幾乎持平，降低了利潤水平，導致稅負率偏低，出現異常狀態。
二、企業稅負率異常問題分析
基于財務視角對企業間配比問題進行分析發現，主要包括對企業主營業務收入的變動率和主營業務利潤率的變動率間的配比分析，或者對主營業務收入變動率與主營業務成本變動率配比分析等。因此，在企業發展過程中必須根據企業的實際發展情況，還要綜合企業內的資產負債表以及利潤表等多項內容進行深入研究與分析，將企業自發展歷年來的利潤率變化狀況進行判斷分析，并與其他企業進行比較。
（一）主營業務收入變動率與主營業務利潤變動率配比分析
正常情況下，二者基本同步增長，比值接近1。如果出現比值小于1且相差較大、二者都為負時；或者比值大于1且相差較大、二者都為正時；或者當比值為負數，且前者為正后者為負時，可能存在企業多列成本費用、擴大稅前扣除范圍問題。
（二）主營業務收入變動率與主營業務成本變動率配比分析
正常情況下二者基本同步增長，比值接近1。如果出現比值大于1且相差較大、二者都為負時；或者比值小于1且相差較大、二者都為正時；或者當比值為負數，且前者為負后者為正時，可能存在企業多列成本費用、擴大稅前扣除范圍問題。
（三）企業資產負債表和利潤表分析
從企業的資產負債表以及利潤表等方面進入深入研究與分析，更進一步的了解企業發展過程中成本結轉的狀況，并采取有效的方法對其改變成本結轉問題進行分析。對企業內部主營業務收入的變動率和主營業務成本的變動率間的配比分析，以及主營業務收入的變動率和主營利潤的變動率間的配比分析，必須考慮企業發展過程中的資產負債表、利潤表以及年度納稅申報表等多種內容，并結合主營業務成本的變動率指標判斷分析，與此同時，與其他企業的水平相比較，利用企業利潤表上的費用值進行總年度數據探討，對于其中增長變動大的一些費用與資產負債表相比較，判斷企業財務費用的合理性。對于企業內部的資產利用率和周轉率、銷售利潤率間的差距進行判斷和分析：資產周轉率小于0，且資產利潤率和銷售利潤率大于0時，充分說明企業內部存在隱藏性銷售的狀況；若企業總的資產利潤率（及周轉率）與主營業務間的存貨變動率間的配比與上年度數據存在差異，充分說明企業存在銷售收入少計等嚴重問題。
三、合理運用稅負率的建議
充分結合現行會計制度、現行稅法等來確定合理的稅負率，不但要與企業的納稅實際情況符合，還應科學公平合理。這樣稅務審計部門開展檢查工作的過程中，才能有章可循，才不會分裂、對立稅法與《兩則》等會計法規。
（一）確定應繳納增值稅的依據
由于以商品、勞務增值額做納稅依據是增值稅的核心，所以不管采用何種方法進行計算征收，都應圍繞此項中心開展實施。判斷一個納稅人是否需要納稅，主要對生產、加工、流轉商品及勞務環節有無毛利（毛利=銷售收入-銷售成本）確定。如果有毛利的情況下應繳納增值稅。
（二）對低稅負企業進行分化管理
依據低稅負企業的具體特征對其進行分類管理，并采用不同的征管措施。有些企業顯性違反“三無”，要進行嚴厲的打擊；有些企業隱性違法，應嚴加管控，縮小違法空間；還有一些企業采取各種手段措施想方設法逃稅造成低稅負，應對其進行嚴格監控。稅務機關應重點抓住低稅負問題的核心，分化后按類集中整治。
（三）改進并完善稅收法規
目前存在較多的企業利用高庫存逃避增值稅，造成這一現象的主要原因是現行的增值稅計稅方法存在缺陷，還與對假發票的罰則不夠明確、納稅人的認定標準不嚴密等相關，所以應進行相關稅收法規的完善改革。可以采用以下方法解決存貨問題。本期應繳納稅額=當期銷項稅額-（期末全部進項總和-期末庫存進項），并將平均增值稅稅率引進，期末全部進項總和=庫存總額×平均增值稅稅率，平均增值稅稅率=上期末抵扣全部進項/上期庫存總額。
（四）采用“初審、年審”相結合的復合認定制
如果只是采用單一認定制，納稅人就會覺得過了初審就萬事大吉了，這樣會造成稅務部門被一些虛假資料信息蒙騙，造成稅收工作開展的困難，影響稅負率正常現象。采用復合認定制，就表示納稅人每一年都要用過年審，并對一般納稅人資格進行重新認定，確保認定工作獲得實效。不過應保證這種方式的公開、公正、規范性。
（五）構建規范的認定程序及有效監督機制
建立“小組審議制”、“跟蹤責任制”和“按項目評分制”，避免一個人說了算，改變通過初審就萬事大吉的錯誤做法。對一般納稅人的資格進行有效認定，并加強內部監控管理，對認定檔案進行妥善保存。
（六）實施總體監督
有一些集團性企業或外商投資企業，具有較強的生產經營依賴性，他們存在不同程度的關聯關系，應掌握他們的生產投入關系，以免出現關聯交易調節稅款現象，對企業進行監督，以便進行申報稅款。
四、結束語
基于財務視角判斷企業稅負率的異常分析具有一定的科學性，不僅有利于企業一定程度上降低稅負率，同時還有利于解決企業內部財務管理過程中出現的問題，為企業內部財務取得更好的管理和發展奠定良好基礎，起到規范企業納稅的作用，監察偷稅漏稅現象，保證實現國家財稅增目標。
參考文獻：
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關鍵詞：財政扶持資金 稅務風險 會計處理 投資 貸款
2008年全球經濟危機大爆炸以后，中國各級政府為幫助各中小企業順利度過危機難關，加大力度實施了各種資金資助和扶持。主要反映在企業賬面就是受到的各類財政性資金增多，有些企業嚴格依照《企業會計證準則》來對企業取得了財政扶持資金予以處理，但也不乏一些企業賬務“五花八門”，給稅務處理帶來了不小困難。基于此，筆者以為企業接受財政扶持資金應高度注意其稅務風險及會計處理。
一、企業財政性資金的稅務處理
從稅務方面來說，財政性資金指的是企業從政府或者有關部門獲得的財政補助、補貼、貸款貼息以及其他各項財政專項資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但是不包括企業按規定取得的出口退稅款。國家投資，指的是國家以投資者的名義按照相關規定投入企業，并增加企業實收資本或股本。
企業取得的財政性資金不僅僅包括政府撥款，還包括政府及其有關部門的資金扶持。對于直接減免的稅款，只有增值稅應該并入應稅收入，其他稅種的直接減免額不能并入應稅收入。即征即退、先征后退、先征后返的稅收形式都屬于稅收優惠，也就是稅務部門征收足額的稅款，然后由稅務部門或財政部門退還已經征收的全部稅款或部分稅款。出口退稅款不能并入收入總額，因為出口退稅是企業購進貨物已經負擔的部分，退換的是上一個環節的進項稅，不是本環節的稅收。在一些地方，政府為了促進地區經濟發展，采取各種財政補貼等變相“減免稅”形式給予企業優惠，都應該計入企業當年的應稅收入。
根據《企業所得稅法》，收入總額的不征稅收入指的是企業從政府部門和其他部門取得的財政性資金。不征稅收入在計算納稅得時候，可以在收入總額中進行扣除。不征稅收入還要滿足以下條件：企業必須提供用于專項用途的資金撥付文件；撥付資金的政府部門以及財政部門對撥付的資金有具體的管理要求和管理方法；企業對撥付資金進行單獨的核算。根據稅法相關規定，不征稅收入用于支出的費用，在計算稅款時，不得進行扣除，用于支出形成的資產，在計算折舊以及攤銷的時候，不得進行扣除。
根據《通知》的相關規定，企業按照規定繳納的稅款、由國務院和財政部批準設立的政府性基金、由國務院和省、自治區、直轄市人民政府及其財政和價格主管部門批準設立的行政事業性收費，允許在稅前進行扣除。企業繳納的其他不符合上述審批管理權限的基金、收費等，不得在稅前進行扣除。
二、企業財政性資金的會計處理
從會計方面來說，財政性資金指的是企業從政府或者有關部門獲得的財政補助、財政補貼、貸款貼息以及其他各項財政專項資金。目前，我國財政性扶持資金主要包括國家直接投資和資本注入的財政撥款，企業項目工程投資補助和專項經費補助，貸款貼息以及專項補助資金，政府轉貸和償還性資助資金，彌補虧損、救助損失和其他用途的資金。
根據《財務通則》，財政性資金在進行會計處理的時候，可以分為權益性資金和收益性資金。國家直接投資和資本注入的財政資金，計入企業實收資本和股本，增加國家資本或者國有資本公積；政府轉貸和償還性資助資金，資金使用以后要求返回本金的財政性資金，會計部門應該計入借款處理或者付款處理，作為負債管理。以上兩種情況屬于權益性資金，其他屬于收益性資金。對于財政撥款資金，國家有明確規定的，按照規定進行執行處理，如果沒有明確規定，則由投資者共同擁有；企業貸款貼息以及專項經費補助資金，作為企業收益性資金；企業用于彌補虧損、救助損失以及其他用途的，作為企業的收益資金。
區分財政性資金的性質時，主要是看資金是無償取得還是直接取得的。資金的無償取得是指政府不會因為補助企業而享有資金的所有權，而企業不需要償還資金，這同政府進行采購和借貨、所有者進行投資的經濟活動是不一樣的。資金的直接取得是指企業直接從政府獲得貨幣性資產或者非貨幣資產，獲得經濟效益，比如稅后返還以及先征后返的形式。如果直接減免稅款或者出口退稅，就不屬于直接獲得財政資金的范圍，因為沒有涉及到轉移的資金支持。在實際操作中，稅收補助的形式不同，它們的會計處理方式也是不同的。
根據《企業會計準則》，政府補助指的是政府無償補助給企業貨幣資產以及非貨幣資產，但是不包括政府作為企業所有者所投資的資本，實際上就是政府在企業的生產經營過程中，由于特殊因素可能造成損失而給予的財政性資金補助。
另外，對政府補助進行確認的時候，需要根據政府補助的相關規定進行確認。政府補助包括資產補助和收益補助。資產補助是指企業取得政府補助，屬于遞延損益，形成長期資產的政府補助。在該資產的使用壽命內，進行平均分配，分次計入各期損益。該資產在使用壽命結束前，應該還沒有分配的遞延損益余額轉入資產處置當期的損益。收益補助是指用于補償企業后期的損失以及其他相關費用，在取得補助時，確認為遞延損益，在費用確認期間計入當期損益，當用于補償企業的損失費用以及相關費用時，計入當期損益。
三、結語
總之，當企業接受財政扶持資金的時候，應該首先考慮是否屬于不征收收入，然后進行稅務處理。對于應該并入納稅所得額的財政性資金，應該根據會計處理以及費用支出，確認是否損益，然后考慮具體的納稅調整。
參考文獻：
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“營改增”的實質是將以往企業的營業稅科目改為增值稅科目。企業所繳納的增值稅是對產品和服務的增值部分進行交稅，增值稅有效的避免了企業重復納稅的問題，增值稅的普及將使企業的實際納稅金額大大降低。當前，我國以現代服務業和交通運輸業作為“營改增”的運行和推廣的首要試點對象，“營改增”勢將逐步推廣到各個行業。隨著“營改增”在全國的運行和推廣，其對中小企業的影響很快就凸顯出來。例如，影視行業在推行“營改增”之前，影視公司的營業稅的稅率為5%，在推行“營改增”之后，影視公司的稅率降低了兩個百分點，由此可見，“營改增”在降低小規模納稅人納稅金額上，具有相當明顯的效果。
二、“營改增”的重要社會意義
“營改增”從試點企業逐步推廣和擴大到各類行業，對于整個社會都具有重大的意義。首先，“營改增”有助于推動我國產業結構的調整和布局。“營改增”是加大對第三產業和服務行業的支持力度的重要手段，因為它有效的避免了重復征稅，很大程度上降低了服務行業的稅收負擔，激發了第三產業企業的積極性，促進了第三產業的蓬勃發展。其次，“營改增”有利于我國的勞務和貨物的國際競爭力的提高。出口退稅在實行“營改增”后成為一件極為方便易行的出口企業行為，很大程度上促進了出口企業的勞務和貨物的國際競爭力的提高，從而有利于我國外向型經濟的發展，“營改增”政策的實施，使我國的稅制與國際接軌，我國的價格優勢在國際競爭的中凸現出來，提高了我國企業的國際競爭力。
三、“營改增”對試點企業稅負的影響
此次“營改增”是一次重大的稅制改革，有利于促進經濟發展方式加快轉變和經濟結構戰略性調整，是結構性減稅的一項重要措施。“營改增”的目的在于降低整體社會稅負，對大部分企業也確實起到了減稅的作用，但仍有少部分企業稅負不降反增。增值稅納稅人包括小規模納稅人和一般納稅人，現分別對這兩種納稅人稅負變化情況進行分析。
1.小規模納稅人稅負均成減輕趨勢
當前增值稅管理規定，小規模納稅人的增值稅按3%的稅率征收，此次“營改增”試點的“6+1”行業，原營業稅稅率為3%的交通運輸業以及稅率為5%的部分現代服務業企業，改革后應稅額未達到一般納稅人標準的，稅負明顯降低，其中下降最顯著的是現代服務業小規模納稅人，稅率由原來的營業稅5%的稅率降為增值稅3%，稅率減少2%。
2.一般納稅人行業不同所受影響不同
一般納稅人所繳納的增值稅進項稅額可以抵扣銷項稅額，即只對增值額征稅。“營改增”后一般納稅人的名義稅率比原營業稅稅率有所增加，例如，有形動產租賃17%，交通運輸業11%，其他試點現代服務業6%。表面來看，名義稅率增加了，但由于一般納稅人可以采用進項稅額抵扣，實際稅負是否真的提高，財務人員需要進行具體詳細的分析核算。
（1）對交通運輸服務業一般納稅人的影響
“營改增”后，交通運輸業名義稅率提高8%：由征收3%的營業稅改為征收11%的增值稅。由于運輸辦公設備、燃料費、修理費、人工費、過路過橋費等是該行業的主要成本，這些成本額較低，所以目前可抵扣進項稅額較少，故現階段交通運輸業可能會由于進項稅抵扣不足而造成稅負的增加。但根據“營改增”對試點企業的優惠政策，提供公共交通運輸服務的一般納稅人，可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。因此，對于公共交通運輸服務業來說，實際稅負還是有所下降的，但其他運輸企業稅負可能提高。
（2）對有形動產租賃服務業一般納稅人的影響
根據“營改增”政策，有形動產租賃服務業名義稅率提高12%：由征收5%的營業稅改為17%的增值稅。機器設備采購等有形動產是該類企業的主要成本，但由于企業在采購機器設備等有形動產時取得的增值稅進項稅額可以抵扣，且根據規定，經人民銀行、銀監會、商務部批準經營融資租賃業務的試點納稅人中的一般納稅人提供有形動產融資租賃服務，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。因此，短期內試點企業可能由于抵扣不足導致稅負略有上升，但是從長期來看，租賃公司將會隨著動產的采購而有大量的進項稅可抵扣，稅負將減輕。
（3）對其他現代服務業一般納稅人的影響
對于由征收5%的營業稅改為征收6%的增值稅的其他現代服務業，表面上稅率提高了1%。但由于一般納稅人可進項稅抵扣，故稅負實際會成下降趨勢。2012年廈門市思明區“1+6”試點企業約2800戶，占全區營業稅納稅企業的19.1%，共繳納營業稅4.77億元，占全區營業稅收入總額的19.2%。其中小規模納稅人企業約2400戶，占行業數的86%，改革后，90%的企業稅負將下降，特別是占行業86%的小規模納稅人企業因實行3%的簡易征稅稅率而使稅負全面得到下降，但對部分試點企業，特別是運輸企業可能因進項抵扣不足造成稅負上升，約占試點企業10%，全區總體稅負預計將減0.7億元。
四、“營改增”后企業財務管理對策
1.樹立納稅籌劃意識
“營改增”這項稅制改革給企業提供了許多的優惠政策和稅收減免政策。因此，“營改增”的實行是企業發展與優化的有力時機。企業應該給予足夠的關注，并組織企業的財務核算人員對“營改增”政策進行培訓。熟練掌握“營改增”的相關政策規定，密切關注相關政策的變化和優惠政策的出臺，提高企業財務管理人員的納稅籌劃意識，利用合理、合法的手段將企業的應納稅額降到最低。
2.加強財務風險防范意識
國家實施的“營改增”對于企業來講是一個鼓勵與優惠政策，但是企業財務部門在實行“營改增”的過程中也存在一定的風險。例如在“營改增”的初期，企業的財務管理人員和稅收核算人員缺少專業的技能培訓，在會計核算中財務風險情況可能會發生，企業應該按照稅收制度的相關規定針對“營改增”政策所涉及的專業知識，及時進行專業的培訓，加強企業會計人員對業務核算和處理流程的控制。嚴格按照企業財務操作規范依法納稅，并進行納稅籌劃，避免偷稅避稅的違法行為的發生，將財務風險降到最低。
3.完善財務報表的披露
企業的財務報表內容勢必會由于企業“營改增”的具體實施發生相應的變化，面對這一變化，企業的財務管理人員需接受專業培訓，積極學習，提高核算水平，保證“營改增”政策實施以后，依然能夠確保企業財務報表數據信息的真實性和可靠性，讓財務報表能夠清晰的展示企業的經營狀況和財務狀況。
4.加強財務人員對發票的監督和管理
“營改增”勢必將提高企業對發票管理的標準。企業財務部門在發票開具、管理和使用過程中必須嚴格遵守國家有關增值稅方面的規定。虛開增值稅發票勢必會給整個企業帶來無法挽回的法律和財務風險，因此企業應該制定專門的發票管理制度，明確企業增值稅發票的開具流程，避免企業的工作人員虛開增值稅發票的情況發生。此外，企業應該建立企業內部的監督機制和內部審計機制，提高對發票的管理力度，預防增值稅管理不善對企業帶來的經濟損失。
【關鍵詞】營改增 現代商業企業 稅負 財務指標 影響
一、引言
營改增之前，我國的稅負制度有很多缺陷，營業稅和增值稅同時存在，造成稅制構造存在不合理現象，還產生了嚴重的重復性征稅情況，對我國服務業的發展有很大的制約作用。目前，服務業在國民經濟中所占的比重不斷加大，與人們的生活息息相關，但是以前的稅制卻對服務業的發展有限制，這些缺陷和不足促使我國加大對稅制進行改革的力度，這對我國社會經濟的發展有重要意義。本文主要對營改增政策對現代商業企業稅負情況及財務指標的影響進行詳細的分析，以便為我國企業應對營改增政策提供借鑒。
二、營改增政策對現代商業企業稅負情況的影響
（1）營改增政策對一般納稅人造成的影響。一般納稅人主要可以分成下面幾種：制造型的企業、服務型的企業、制造與服務混合企業，因為一般納稅人進項稅額能夠進行抵扣，因此制造業、服務業、制造與服務混合企業在稅負方面就有很大差異。服務型的企業成本的構成成分中，人力資源成本占有很大比例，可以這樣說，人力資源是服務業最重要的資源。這種類型企業中，利潤的總額內由服務所創造的利潤占有很大比重，其他方面的收入卻很少，因此基本上不會因為其它方面的收入，得到增值稅的發票以便抵扣。所以，服務型的企業可能因為營改增后不能得到增值稅的發票進行抵扣，使企業的稅負上升。而對于制造型與制造和服務混合的企業，營改增則是一個好消息，因為這種類型的企業原本就存在增值稅的進項稅，營改增之后，這些進項稅能夠合法、合理的抵扣，這就對降低企業稅負有很重要的作用。
（2）營改增政策對小規模納稅人產生的影響。以前，小規模納稅人需要按照3%增值稅的稅率計算征收銷售貨物的增值稅，文化服務產業則需要按照5%營業稅的稅率計算征收營業稅。營改增之后，對于和一般納稅人的條件不符的企業，按照3%稅率計算征收增值稅，這一政策全面實施后，大概有70%小規模的企業從以前繳納5%營業稅，轉變為目前繳納3%增值稅，通過上述稅率變化能夠看出，小規模的企業稅負也隨營改增政策而降低，下降的幅度可以達到40%左右，這就極大增加小規模企業在目前市場環境下生存的機率。
三、營改增政策對現代商業企業中財務指標產生的影響
（1）營改增政策對行業不同的企業稅負帶來的波動。實施營改增以后，不同的企業稅負變化也有很大差異，從增值稅的進項稅能夠進行抵扣這方面來看，服務業中大多數企業稅負出現不同程度的減少，但是很多主要靠知識、技術得到收入的企業，因為沒有可以獲得增值稅的進項稅途徑，這些企業的稅負不僅可能沒有降低，反而出現上升的現象。根本的原因是由于這部分企業成本的構成中，人工的成本占據最大比重，但是大量人工的薪酬，職工的福利等是不能使用進項稅進行抵扣的。而對于貨運物流、交通與運輸等行業的企業，雖然營改增后這部分企業買進運輸的設備，燃油和燃料，設備的修理等所需的費用依然能夠按照相關規定抵扣，但是這些所需的設備與設施大部分都是固定的資產，因此每年能夠進行抵扣的額度也是非常有限，從整體看，這些企業稅負還是有所增加。
（2）營改增政策對企業中財務指標產生的影響。營改增政策對企業內部會計工作的處理也有很大影響，在企業勞務價款沒有出現變化的條件下，企業總體的收入會有所降低，企業凈利潤也可能有一些下滑現象。但是從所有企業的整體看，這種降低的力度還是比較小的，對交通和運輸等個別的行業，這些企業稅負的上升以及整體利潤的下降現象相對較為明顯。隨著營改增政策的深化，其帶來的各種變化對企業會計工作的處理與財務的分析都會有很大影響，但是在對會計工作實際進行處理時，主要對企業收入、稅費與現金流產生了影響，其中，稅費并不是成本之中的項目，因此對其進行分析相對困難，增值稅支出與收入主要體現在企業的現金流內，但是現金的流量自身和銷售的商品現金有直接的聯系，也難以獨立的反映出增值稅的支出與收入。因此對企業財務指標也有很大影響，需要引起企業的重視。
四、營改增政策的建議
（1）企業需要不斷加強學習，強化和稅務部門之間的交流與溝通。企業與稅務部門之間的關系非常密切，需要按照稅務部門的要求進行納稅，企業需要不斷加強學習，對各種關于稅收的法律法規有充分的了解，及時準確的履行納稅的義務。營改增政策實行后，我國的稅收有很大變化，對企業產生很大影響，企業為了更好的發展，需要不斷對新的政策進行學習和研究，在確保合法進行納稅時，也要是自己享受到應有的政策優惠。
（2）企業內部也要做好應對營改增的措施。營改增的深化涉及的企業也不斷增加，對增值稅進行核算比營業稅更加復雜，但是主管部門卻由地稅變為國稅，這就要求企業對相關政策進行充分理解，及時對內部機構的設置與對賬務進行處理的思路等進行調整。而且，為了使企業能夠有效減輕稅負，就需要一定時間內得到充足的增值稅發票，這就促使企業對物資的采購與費用的支出及時進行調整。而且，企業銷售的貨物所開的發票對下游的企業也有抵扣的作用，按照開拓市場需要，企業也要對市場的銷售政策進行轉變。
五、結語
綜上所述，營改增政策對現代商業企業稅負情況及財務指標有很大影響，需要引起企業的重視，根據政策變化對自身發展策略進行調整，切實享受到優惠政策，進而降低企業稅負，提高企業效益。國家也要根據實際情況，不斷對營改增政策進行調整與完善，更好的促進我國企業發展。
參考文獻：
為了進一步加大對技術先進型服務企業的扶持力度，加快發展離岸服務外包業務，結合各地在貫徹執行財稅〔2009〕63號文件過程中提出的建議，2010年下半年起，國家對技術先進型服務企業政策進行了修訂和調整。2010年7月28日，財政部、國家稅務總局和商務部聯合下發《關于示范城市離岸外包業務免征營業稅的通知》（財稅〔2010〕64號），對示范城市服務外包業務營業稅方面的優惠政策進行了單獨規定。2010年11月5日，財政部、國家稅務總局、商務部、科技部、發展改革委聯合下發《關于技術先進型服務企業有關企業所得稅政策的通知》（財稅〔2010〕65號），對技術先進型服務企業的企業所得稅方面的優惠政策進行了單獨規定，并將財稅〔2009〕63號文自2010年7月1日起廢止。同財稅〔2009〕63號文同時規定營業稅和企業所得稅優惠政策相比，財稅〔2010〕64號和財稅〔2010〕65號文分別單獨規定了營業稅和企業所得稅的稅收優惠政策，將服務外包示范城市從20個擴大到21個，增加了廈門市。財稅〔2010〕64號文的主要變化是：（1）僅單獨規定了離岸服務外包收入免征營業稅優惠政策。（2）取消了離岸服務外包業務收入免征營業稅必須以技術先進型服務企業認定為前置條件，對于職工學歷結構、企業總收入結構等不再作要求。財稅〔2010〕65號文的主要變化是：（1）僅單獨規定了技術先進型服務企業的企業所得稅優惠政策。（2）將認定條件中，技術先進型服務業務收入總和占本企業當年總收入的70%以上，放寬為50%以上。（3）在認定條件中，取消了“企業應獲得有關國際資質認證”。總體上看，上述兩個文件放寬了享受政策的條件，降低了享受政策的門檻，使相關稅收政策惠及更多的企業。
二、政策的第二次變化——營業稅改征增值稅
2011年11月16日，財政部、國家稅務總局下發《關于在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2011〕111號），“營改稅”試點率先在上海市開展。根據財稅〔2011〕111號，自2012年1月1日起至2013年12月31日，注冊在上海的企業從事離岸服務外包業務中提供的應稅服務免征增值稅。2013年7月9日，《財政部國家稅務總局關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號）覆蓋了財稅〔2011〕111號文，明確了自2013年8月1日起，在全國范圍內開展交通運輸業和部分現代服務業營改增試點，并將注冊在中國服務外包示范城市和平潭的試點納稅人從事離岸服務外包業務中提供的應稅服務免征增值稅的政策予以延續。2013年12月12日，《關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2013〕106號）廢止了財稅〔2013〕37號文，將政策試點期限延長到2018年12月31日，范圍擴大到全部試點納稅人提供的離岸服務外包業務。
三、進一步完善政策的建議
【關鍵詞】離岸服務外包 稅收政策 演變 建議
一、重要意義
離岸服務外包是指企業將產業鏈中原本由自身提供的具有相對可獨立性的部分業務流程剝離出來，并委托境外專業服務提供商來完成的經濟活動。對于我國經濟轉型升級，離岸服務外包無論從理論還是實踐角度，都具有重要意義。一是離岸服務外包有利于合理分工。在全球經濟一體化背景下，離岸服務外包有利于發揮各國資源稟賦、技術能力不同所帶來的國際比較分工優勢，充分發揮市場作用。二是離岸服務外包有利于產業結構調整。相對于產品出口，服務出口更能夠帶動國內第三產業深度參與國際競爭，在競爭中發展壯大，實現產業升級。三是離岸服務外包有利于資源在全球范圍內的優化配置。服務資源、管理方法和技術能力通過市場的作用，在離岸服務外包相關各方自由流動，實現配置效率的最大化。四是離岸服務外包有利于國內企業增加經濟效益。充分利用外需，不僅可以使服務型企業彌補內需不足帶來的市場疲軟，還可以通過對外經濟交往分享更多的市場份額和經濟利益。
二、稅收政策演變
（一）政策的提出――啟動試點
2009年1月15日，國務院辦公廳在《關于促進服務外包產業發展問題的復函》（國辦函〔2009〕9號）中，首次提出在包括本市在內的20個服務外包示范城市，“自2009年1月1日起至2013年12月31日止，對符合條件的技術先進型服務企業，減按15%的稅率征收企業所得稅；技術先進型服務企業職工教育經費按不超過企業工資總額8%的比例據實在企業所得稅稅前扣除；對技術先進型服務企業離岸外包業務收入免征營業稅”。
2009年4月24日，為了貫徹落實國辦函〔2009〕9號文件精神，財政部、國家稅務總局、商務部、科技部、發改委五部委聯合下發《關于技術先進型服務企業有關稅收問題的通知》（財稅〔2009〕63號），進一步明確了政策內容、技術先進型服務業務范圍、認定及管理等。其中：（1）政策內容是貫徹國辦函〔2009〕9號文件的三項內容。（2）技術先進型服務業務范圍主要包括信息技術外包服務（ITO）、技術性業務流程外包服務（BPO）和技術性知識流程外包服務（KPO）三類。（3）技術先進型服務企業認定條件包括業務范圍等六項，認定管理由服務外包示范城市所在省（直轄市、計劃單列市）科技主管部門會同本級商務、財政、稅務和發展改革部門根據通知規定制定具體管理辦法，報相關部委備案。符合條件的技術先進型服務企業應按照通知和相關管理辦法的規定，向所在地（市）科技主管部門提出申請。省（直轄市、計劃單列市）科技、商務、財政、稅務和發展改革部門聯合評審并予以認定。認定名單及時報相關部委備案。
（二）政策的第一次變化――按兩稅種各自發文并放寬條件
為了進一步加大對技術先進型服務企業的扶持力度，加快發展離岸服務外包業務，結合各地在貫徹執行財稅〔2009〕63號文件過程中提出的建議，2010年下半年起，國家對技術先進型服務企業政策進行了修訂和調整。
2010年7月28日，財政部、國家稅務總局和商務部聯合下發《關于示范城市離岸外包業務免征營業稅的通知》（財稅〔2010〕64號），對示范城市服務外包業務營業稅方面的優惠政策進行了單獨規定。
2010年11月5日，財政部、國家稅務總局、商務部、科技部、發展改革委聯合下發《關于技術先進型服務企業有關企業所得稅政策的通知》 （ 財稅〔2010〕65號），對技術先進型服務企業的企業所得稅方面的優惠政策進行了單獨規定，并將財稅〔2009〕63號文自2010年7月1日起廢止。
同財稅〔2009〕63號文同時規定營業稅和企業所得稅優惠政策相比，財稅〔2010〕64號和財稅〔2010〕65號文分別單獨規定了營業稅和企業所得稅的稅收優惠政策，將服務外包示范城市從20個擴大到21個，增加了廈門市。
財稅〔2010〕64號文的主要變化是：（1）僅單獨規定了離岸服務外包收入免征營業稅優惠政策。（2）取消了離岸服務外包業務收入免征營業稅必須以技術先進型服務企業認定為前置條件，對于職工學歷結構、企業總收入結構等不再作要求。
財稅〔2010〕65號文的主要變化是：（1）僅單獨規定了技術先進型服務企業的企業所得稅優惠政策。（2）將認定條件中，技術先進型服務業務收入總和占本企業當年總收入的70%以上，放寬為50%以上。（3）在認定條件中，取消了“企業應獲得有關國際資質認證”。
總體上看，上述兩個文件放寬了享受政策的條件，降低了享受政策的門檻，使相關稅收政策惠及更多的企業。
（三）政策的第二次變化――營業稅改征增值稅
2011年11月16日，財政部、國家稅務總局下發《關于在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2011〕111號），“營改稅”試點率先在上海市開展。根據財稅〔2011〕111號，自2012年1月1日起至2013年12月31日，注冊在上海的企業從事離岸服務外包業務中提供的應稅服務免征增值稅。
2013年7月9日，《財政部 國家稅務總局關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號）覆蓋了財稅〔2011〕111號文，明確了自2013年8月1日起，在全國范圍內開展交通運輸業和部分現代服務業營改增試點，并將注冊在中國服務外包示范城市和平潭的試點納稅人從事離岸服務外包業務中提供的應稅服務免征增值稅的政策予以延續。
2013年12月12日，《關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2013〕106號）廢止了財稅〔2013〕37號文，將政策試點期限延長到2018年12月31日，范圍擴大到全部試點納稅人提供的離岸服務外包業務。
三、進一步完善政策的建議
首先和技術轉讓免稅、高新技術企業所得稅優惠相比，服務外包系列政策在內容上具有部分重合性，在力度上缺乏吸引力。因此建議：適當放寬政策門檻，如降低收入占比要求等，使政策效應更大化。其次，由于投資背景、關聯關系等因素的存在，外資企業相對內資企業來說更容易獲得離岸服務外包合同。由此產生的問題是，在扶持內外資背景的服務外包企業方面，政策條件不夠差別化，鼓勵缺乏針對性。因此建議：在扶持對象上考慮該種情況，在條件設置上適當調整，使政策在支持內資企業發展上發揮更大作用。再次，雖然根據最新文件規定，離岸服務外包稅收優惠政策已經延長到2018年12月31日，但是從扶持離岸服務外包產業、提高企業經濟行為可預見性和穩定預期的角度出發，建議對離岸服務外包稅收優惠政策適用期限盡快給予明確，并落實稅收法定原則，在更高層級的稅收法律法規文件中加以明確和固定。
（作者為高級會計師、注冊會計師、注冊稅務師、律師、經濟師）
參考文獻
[1] 趙書博，邸璇.促進我國服務外包業發展的稅收政策建議[J].經濟研究參考，2011（42）.
[2] .建立健全扶持服務外包產業的稅收政策機制[J].中國財政，2009（5）.
[3] 李涵.促進我國金融服務外包發展的稅收政策研究[D].南京：南京財經大學，2012.
