時間：2023-08-25 09:09:37
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戰略管理會計(strategicmanagementaccounting簡稱sma),是以企業戰略管理(strategic management)的相關理論為基礎,以管理會計為手段,運用會計信息有效地服務于企業戰略的新領域,是以戰略管理為服務對象而建立的數量化體系。
在從事教學和研究的過程中,筆者在不斷感受著戰略管理會計帶來全新沖擊的同時,也不斷地享受著它帶來的美的感受。
一、戰略管理會計理念,磅礴大氣之美
戰略管理會計的理念之美,源自氣勢磅礴的市場競爭環境。戰略管理會計源起于 20世紀80年代,高新技術的發展和日益加劇的國際化市場競爭,使傳統管理會計越來越不能適應市場和競爭環境的變化,因為:傳統管理會計的理論和方法僅以企業內部為視點,未能把企業的內部信息與外部環境變化聯系起來考察,缺乏諸如質量、可靠性、生產彈性、顧客滿意程度、時間等一系列與企業戰略目標密切相關的指標,缺少對企業在競爭中的相對地位分析,不能提供和分析與企業競爭地位相關的成本、價格、業務量、市場份額、現金流量以及資源需求等方面的會計信息。總之,傳統管理會計僅僅定位于“為企業的內部經營管理服務”上,而忽視了企業之外的市場因素,特別是競爭要素及其變化。而戰略管理會計能夠適應戰略管理的需要,為企業戰略管理提供適當的信息和有效控制手段;在分析、判斷企業競爭地位、提高企業競爭優勢的會計信息方面,諸如成本、價格、業務量、市場占有率和現金流量的相對水平和變化趨勢的分析與評價等方面,有著超越傳統管理會計的突出優勢。
可見,戰略管理會計跳出了傳統管理會計“為企業內部經營管理服務”的窠臼,將視野拓展到傳統管理會計之外更為廣闊的領域,結合對競爭者的分析來考察本企業的競爭地位,立足戰略高度、以新穎的理念和磅礴的氣勢,全方位審視包括企業的諸如組織機構設置、產品開發、市場營銷和資源配置等會計信息,為企業發揮優勢、利用機會、克服弱點、規避威脅、提供信息和創造條件。這些研究及相關實踐,促使戰略管理會計開始形成,并把“小家碧玉”式的傳統管理會計,帶入了“超級巨人”式的、雄渾剛健、氣勢磅礴的戰略管理會計嶄新階段。
此外,從戰略管理會計的概念來看,其首創者西蒙斯(simmonds),于1981年將戰略管理會計定義為“對關于企業及其競爭者管理會計指標的準備和分析,用來建立和監督企業戰略”。西蒙斯的這一界定,從根本上把戰略管理會計與傳統管理會計區別開來;他對傳統管理會計理論的挑戰在于,他不再從企業內部效率的角度看待利潤的增長,而是從企業所在市場的競爭地位這一視角,亦即從戰略高度重新審視這一問題。西蒙斯的貢獻,絕不僅僅在于其視角的轉移,而是以一種“大將之風”,把傳統管理會計從“戰術低洼”引領至“戰略高地”,把傳統管理會計的“自我審視”帶入到“俯瞰河山”的全新境界。在此過程中,使人們在嘆服西蒙斯果敢思維的同時,也切實感受著戰略管理會計帶給的壯美,不禁要高呼:狀哉,戰略管理會計之父!美哉,戰略管理會計!
二、營造企業核心競爭優勢,凸顯決勝之美
核心競爭力是現代企業的制勝利器。戰略管理會計的重要目標之一就是營造企業的競爭優勢;而企業的競爭優勢又建立在相對成本對比的基礎之上。為此,在戰略管理會計視域下,企業需突破會計主體的限制,獲得有關競爭對手的信息,了解相對成本。例如:戰略管理會計在傳統預算編制項目的基礎上,通過增加本企業與主要競爭對手的對比信息,將競爭對手的支出及其本量利條件予以反映,從而使自身的預算管理建立在寬闊的視野之內,顯示出邁達的氣韻之美。又如,戰略管理會計跳出企業主體的視野,著力關注企業外部環境的變化,重點搜集有關競爭對手的信息,了解其相對成本,使企業管理者知己知彼,提前采取相應的進攻防御措施;通過占優勢的相對成本和龐大的市場占有額,使企業保持長久的相對競爭優勢,凸顯出縱橫馳騁的氣勢。
總之,戰略管理會計在對其競爭對手的分析過程中,通過運用貨幣和非貨幣指標,借助戰略性業績取得整體目標的一致性,增加企業的長期競爭優勢,從而呈現出一種“決勝千里”的壯懷之美。
三、戰略管理會計信息,補白與超越之美
戰略管理會計的形成和戰略管理的產生有著密切的關系。與傳統管理會計相比,戰略管理會計最為顯著的不同之處,就是既重視內部又重視外部的戰略管理;管理所需的信息范圍得以擴展,主要體現在戰略環境、非財務信息、相對競爭地位和戰略思想四個方面。 分析這些方面,戰略管理會計的美學意義可歸結為三點:
首先,戰略管理會計提供了更多的與戰略管理相關的諸如質量、市場需求量、市場占有率等極為重要的非財務信息;與此同時,突出企業的相對競爭地位在業績評價中的作用,改進了評價企業業績的尺度。戰略管理會計對信息的提供和對評價尺度的改進,使傳統管理會計的內容變得豐富、充實。這樣,戰略管理會計就如一位中國畫大師,在他人丹青(傳統管理會計)的空白之處,略加點染,整個畫面便風生水起,既有補白之美,又起畫龍點睛之效。
其次,戰略管理會計不僅關注企業的內部運營,還要時刻面對外部環境這一最大挑戰,重點搜集有關競爭對手的信息,為經營決策提供超越企業本身的更廣泛、更有用的資訊,從而為管理層隨時調整戰略目標,鞏固和發展核心競爭力提供了強有力的信息支持。戰略管理會計對外部環境特別是對競爭對手的關注,突破了傳統管理會計的藩籬,實現了對管理會計視野的拓展,其過程本身即充滿了跨越式的美感。
再次,戰略管理會計將戰略管理思想貫穿于企業的業績評價之中,以競爭地位變化帶來的報酬取代傳統的投資報酬指標,從而為經營決策提供更及時、更有效的業績報告。戰略思想在業績評價中的貫穿和運用,凸顯了對企業競爭地位或戰略競爭力的重視,實現了對傳統管理會計質的超越。
簡言之,分析和提供與企業戰略相關的信息,“強調對外部因素的重視”和“強調長期性信息”是戰略管理會計的兩個最重要的特性,使管理會計充滿了張力,從而更具美學韻味,也是對傳統管理會計的最高升華。
四、戰略管理會計體系的內涵之美
審視戰略管理會計體系,可以發現它充滿了豐富的內涵之美。下面擇要分析其美感 :
(一)戰略決策信息支持,前瞻之美
戰略決策和一般決策的主要區別是,對于市場環境變化的重視以及是否具有長遠目標,關注外部市場中顧客需求及競爭者實力的有關信息及變動趨勢,從而拓展了戰略決策的信息來源,為降低決策風險提供了保障,充滿前瞻之美。
(二)戰略成本管理,視角之美
一般地,從不同的視角觀察同一事物,就會呈現不同的映像,進而獲得不同的審美情趣。
戰略成本管理,主要是從戰略的角度來研究影響成本的各個環節,從而進一步找出降低成本的途徑。作業影響動因,動因影響成本。成本動因可以分為兩大類:一是與企業生產作業相關的成本動因;二是與企業戰略相關的成本動因。相對于作業成本動因而言,戰略成本動因對成本的影響更大。因此,從戰略成本動因來進行成本管理,可以避免企業日后經營中可能出現的大量成本浪費問題。
戰略成本管理,為企業通過調整投資規模、開展市場調研、實施研究開發策略等,實現降低戰略成本提供了有力保障。視角的變化,既拓展了成本管理的空間,也把成本視野引領到戰略高度,從而使成本的動因一覽無余,顯示出遼闊的視角之美。
(三)經營投資決策,藝術之美
戰略管理會計是為企業戰略管理提供各種相關、可靠的信息――這既是一個技術過程,也是一個藝術過程,體現在:
一是戰略管理會計以務實的精神,著眼于現實的現金流量,并以此反映企業投資的實際業績,為企業注重持續發展提供有用的信息。審視這一過程,仿佛看到一位樸實的花匠,修枝剪葉,去蕪存菁,其寬厚的背影連同他所勞作的那片綠色的田園,驟然升華為一種美的意境。
二是在提供與經營投資決策有關的信息過程中,克服了傳統管理會計所存在的短期性和簡單化的缺陷,而以戰略的眼光,提供全局性和長遠性的、與決策相關的有用信息,這就意味著,思維的轉換,帶來了視野的轉變,猶如戰略家從埋首苦思到極目遠眺的變換,帶給我們豁然開朗般的審美意趣。
三是在經營決策方面,戰略管理會計摒棄了建立在劃分變動成本和固定成本基礎上的本量利分析模式,將其決策視點著眼于長遠,采用長期本量利分析模式,把決策帶入了遼遠的經營時空,猶如巨人般的揮手,展示出粗獷而崇高的藝術特色。
(四)人力資源管理,人性之美
人力資源是現代企業最為根本的核心競爭力之所在;人力資源管理作為企業戰略管理的重要組成部分,也是戰略管理會計的重要內容。它包括為提高企業和個人績效而進行的人事戰略規劃、日常人事管理以及對員工的年度績效評價。
審視人力資源管理,依然可以采擷到它的審美價值:
首先,人事戰略規劃著眼于企業和員工個人的績效,主要是著眼于人員招聘和員工培訓方面的規劃。它體現了現代企業對員工素質的重視,折射出“事業成敗皆在人”的理性光彩,為企業戰略管理奠定了厚重的人本基礎。
其次,戰略管理會計的核心是以人為本,它著力于員工日常的行為表現和年度綜合評價。在此整個過程中,戰略管理從人本出發,通過系統的方法和技能來激勵員工,以獲取最大的人力資源價值,并采用一定的方法來確認和計量人力資源的價值與成本,進行人力資源的投資分析。透過這一過程,可以感受到的,不僅僅是制度和規則的作用,而且還有人性的光輝以及直指人心的內在力量。
【參考文獻】
[1] 錢學森,劉再復,等.文藝學?美學與現代科學[C].北京:中國社會科學出版社,1986.
[2] 王朝聞.美學概論[M].北京:人民出版社,1981.
[3] 楊春時.系統美學[M].北京:中國文聯出版公司,1987.
[4] 王妍.戰略管理與戰略管理會計[J].北京:冶金財會,2007(12).
關鍵詞：戰略管理會計應用解決措施
一、戰略管理會計的含義和特征
戰略管理會計是一種新型的管理會計體系。它是在傳統管理會計提供的信息遠遠不能滿足戰略決策需要的情況下，為適應和促進戰略管理思想應運而生的。它要求管理會計要從戰略管理的需要出發，關注企業外部環境信息提供和控制程序。不僅要和特定階段的特定戰略目標相適應，而且要有助于戰略目標的實現，從時、空、量上都大大突破了傳統管理會計的限定，極大地沖擊了傳統管理會計的理論體系。與傳統管理會計相比，戰略管理會計有如下特征。
1．外向性。戰略管理會計注重企業外部環境的變化，制定企業相關決策的前提就是要充分分析與掌握企業的外部環境并密切關注企業所在行業以及市場的動態，從而擴大了會計信息收集、整理、報告范圍與角度。而傳統的管理會計則只是針對于企業內部的相關信息做出單一的核算。
2．全面性。戰略管理會計收集信息涉及面廣，考慮多種因素，使之搜集與整合的信息不僅僅是財務信息，還增加了多項應該考慮的重要非財務信息。
3．權變性。戰略管理是一種動態管理，這種權變管理思想必然要求戰略管理會計在變動的外部環境條件下進行各項決策分析，以進一步提高會計信息戰略相關度。
4．長期性。戰略管理會計更注重企業的長遠發展和持續經營。它主要針對于企業的長期戰略計劃與決策，使企業的競爭優勢具有持久性和穩定性，從長遠利益來分析評價企業的資本投資。
5．過程控制。戰略管理會計主要通過過程的控制將企業生產經營的各個環節和企業整體目標相聯系，以過程的控制來保證戰略目標的實現，提高了控制的有效性，有利于發揮企業的整體優勢。
二、戰略管理會計在我國應用的意義
1．扭轉了企業經營理念，充分發揮企業管理會計的作用
會計核算是企業經營的重要方面，關乎企業經營業績、管理績效的發展。為了使會計與管理更好地結合，使之相輔相成，就必須發揮戰略的效用。戰略管理會計的實施將扭轉企業以往只注重短期利益，只關心自身經營模式的現狀，使企業經營者能夠以戰略的高度指導企業經營，從長遠的利益出發制定經營決策，充分將管理與會計核算相結合，并使企業能夠良性競爭，自然而然地實現優勝劣汰。
2．突破了傳統會計中會計主體的范圍
為了實現戰略管理，從戰略的高度把握企業經營脈絡，企業必須時刻關注外部環境的變化和動向，就要根據變化調整企業戰略部署或采取更為有效的戰略方案，充分利用有限的經濟資源，保證企業在動蕩的環境中生存和發展。按照美國學者波特的理論，在競爭環境中，企業將面臨五種競爭作用力，分別是：供應商的砍價能力、客戶的砍價能力、替代品的威脅、現存競爭對手之間的競爭、新的競爭對手的入侵。這些影響企業競爭力的因素，其所涵蓋的信息明顯超越了成本會計單個會計主體的范圍。這些競爭力信息，是企業進行戰略決策所必備的，戰略管理會計必須竭力提供。
3．將以人為本的觀念融入了經營管理
企業經營者在企業經營中無疑起著至關重要的作用，但其制定的決策還有賴于員工的執行。決策被執行程度的高低，執行效果的好壞與否，以及執行后的反饋都對企業經營起到重要的作用。因為企業的決策制定、改進甚至是廢立都要有賴于這些因素。可見，人力資源在整個企業的運營過程中發揮著關鍵的作用。而戰略管理會計應用必然將戰略中的以人為本的思想融入會計管理與核算中，提高會計核算的效率，增強其可利用性。
4．促進社會責任報告體系的不斷完善
社會責任報告是一種不同于財務報告的報告形式，它以可持續發展理論和戰略管理理論為基礎建立。它從企業可持續發展的角度評價企業社會責任，是從企業內部來進行評價的模式。目前只有100家上市企業公布社會責任報告。報告使公司經營更加透明，使信息使用者可利用信息的準確度，可信度大大提高，也便于信息使用者做出投資決策，大大降低了投資風險。
三、戰略管理會計在我國應用的現狀
1．缺乏完整和可引用的理論體系框架
戰略管理會計在上世紀80年代被逐漸引入我國，并有個別企業應用和取得了巨大的成功。但這也僅僅是個例上的表現。由于其引入時間短，理論體系不完善且知識普及程度不高，使企業經營者沒有完善的理論框架來引用，可操作性大大降低。
2．企業經營者缺乏正確的價值取向
企業所有權和經營權的分離使企業的經營處于一種尷尬的轉換階段，企業經營者與企業利潤不掛鉤的現狀使企業經營者疏于管理，放松相對制約，缺乏在管理方面創新的熱情。
3．企業經營環境不利于戰略管理會計的發展
從會計的發展角度來看，環境起著至關重要的作用，從會計發展歷程的角度我們也可得知戰略管理會計也將受到會計環境的影響。從宏觀的環境來說，我國當前相關法律法規相對來說不夠完善，市場經濟體制還不健全，與之配套的電子商務也沒達到廣泛的普及；從微觀的角度來說，企業內部環境也不利于戰略管理會計的發展。由于企業經營者本身對于戰略管理會計的認識程度不夠，鉆研欲望不強，使之不能充分發揮領頭羊作用，加之企業經營者對于相關方面人才不夠重視，認為戰略管理只是對傳統管理會計起輔助作用，不愿在此方面付出過多成本，從而造成戰略管理無使用和發展之地。
四、完善戰略管理會計在我國應用的建議
1．建立健全戰略管理會計理論體系框架
理論基礎是戰略管理會計發展的根基，抓好基礎作用要從構建一個完整的基礎知識結構框架開始，給戰略管理會計的恰當應用提供有規可循的結構脈絡。首先我們應引進現今西方先進理論，并在此基礎上結合當前全球經濟現狀和中國國情制定出適合于中國市場經濟使用的理論框架，這樣設計出的戰略管理會計理論框架體系是對西方理論的重新定位，是具有中國特色的框架和方法。戰略管理會計是多門學科的結合，不僅僅是戰略管理和管理會計的簡單相加，更要在將兩者融合的同時關注營銷學、經濟學等重要領域的相關理論，這樣建立出來的體系才健全，豐富，用以指導管理和核算。
2．改變企業經營者的價值取向
企業經營者在企業經營中起著總領的作用，他的決策關乎整個企業的命運。而欲想提高企業經營者的管理熱情，激發其創新意識和潛能就應當首先讓企業經營者的價值取向和企業利益相掛鉤，那么企業經營者要負擔企業的經營責任，這樣才能讓企業的管理者不由自主地去研究經營管理學，去探究戰略管理會計在企業中的應用。
3．加強企業內外部環境，促進企業戰略管理會計的發展
戰略管理的突出重點是要時刻關注企業外部環境的變化，使企業的決策做到適時變化。那么，營造良好企業外部環境必然會大大促進企業戰略管理會計的發展和運行。當然，企業戰略管理會計核算和決策信息來源的主要途徑之一就是企業內部，內部環境的改進與優化無疑也是促進企業戰略管理會計成熟與發展的良方。良好內部環境的營造首先要從企業管理制度出發，企業無論在宏觀上的指導性經營理念和微觀上員工的具體懲罰措施都應從戰略角度出發，使企業始終處于一種戰略的氛圍下，不至于使企業的戰略管理流于形式。
綜上所述，戰略管理會計是一種在現今經濟狀況下應形勢和經營要求產生的，所以，這必然是今后會計發展的重要領域之一，中國的企業引入這種方法和理念將使企業經營始終處于一種與時俱進的狀態。但是，由于其引入的時間短，發展不夠健全，內外部環境不佳給企業經營者的運用造成不小的阻礙和困擾，所以，希望文中的幾點建議能用于幫助改進戰略管理會計在我國的應用現狀。
參考文獻：
[1]車忠范．戰略管理會計：傳統管理會計的反省與發展[J]．理論研究，2009，（9）.
[2]曹曉東．戰略管理會計在我國應用中存在的問題及對策[J]．財經界，2009，（10）.
[3]李楊．我國戰略管理會計研究動態分析[J]．財會通訊，2010，（6）.
在從事教學和研究的過程中，筆者在不斷感受著戰略管理會計帶來全新沖擊的同時，也不斷地享受著它帶來的美的感受。
一、戰略管理會計理念，磅礴大氣之美
戰略管理會計的理念之美，源自氣勢磅礴的市場競爭環境。戰略管理會計源起于20世紀80年代，高新技術的發展和日益加劇的國際化市場競爭，使傳統管理會計越來越不能適應市場和競爭環境的變化，因為：傳統管理會計的理論和方法僅以企業內部為視點，未能把企業的內部信息與外部環境變化聯系起來考察，缺乏諸如質量、可靠性、生產彈性、顧客滿意程度、時間等一系列與企業戰略目標密切相關的指標，缺少對企業在競爭中的相對地位分析，不能提供和分析與企業競爭地位相關的成本、價格、業務量、市場份額、現金流量以及資源需求等方面的會計信息。總之，傳統管理會計僅僅定位于“為企業的內部經營管理服務”上，而忽視了企業之外的市場因素，特別是競爭要素及其變化。而戰略管理會計能夠適應戰略管理的需要，為企業戰略管理提供適當的信息和有效控制手段；在分析、判斷企業競爭地位、提高企業競爭優勢的會計信息方面，諸如成本、價格、業務量、市場占有率和現金流量的相對水平和變化趨勢的分析與評價等方面，有著超越傳統管理會計的突出優勢。
可見，戰略管理會計跳出了傳統管理會計“為企業內部經營管理服務”的窠臼，將視野拓展到傳統管理會計之外更為廣闊的領域，結合對競爭者的分析來考察本企業的競爭地位，立足戰略高度、以新穎的理念和磅礴的氣勢，全方位審視包括企業的諸如組織機構設置、產品開發、市場營銷和資源配置等會計信息，為企業發揮優勢、利用機會、克服弱點、規避威脅、提供信息和創造條件。這些研究及相關實踐，促使戰略管理會計開始形成，并把“小家碧玉”式的傳統管理會計，帶入了“超級巨人”式的、雄渾剛健、氣勢磅礴的戰略管理會計嶄新階段。
此外，從戰略管理會計的概念來看，其首創者西蒙斯(simmonds)，于1981年將戰略管理會計定義為“對關于企業及其競爭者管理會計指標的準備和分析，用來建立和監督企業戰略”。西蒙斯的這一界定，從根本上把戰略管理會計與傳統管理會計區別開來；他對傳統管理會計理論的挑戰在于，他不再從企業內部效率的角度看待利潤的增長，而是從企業所在市場的競爭地位這一視角，亦即從戰略高度重新審視這一問題。西蒙斯的貢獻，絕不僅僅在于其視角的轉移，而是以一種“大將之風”，把傳統管理會計從“戰術低洼”引領至“戰略高地”，把傳統管理會計的“自我審視”帶入到“俯瞰河山”的全新境界。在此過程中，使人們在嘆服西蒙斯果敢思維的同時，也切實感受著戰略管理會計帶給的壯美，不禁要高呼：狀哉，戰略管理會計之父!美哉，戰略管理會計!
二、營造企業核心競爭優勢，凸顯決勝之美
核心競爭力是現代企業的制勝利器。戰略管理會計的重要目標之一就是營造企業的競爭優勢；而企業的競爭優勢又建立在相對成本對比的基礎之上。為此，在戰略管理會計視域下，企業需突破會計主體的限制，獲得有關競爭對手的信息，了解相對成本。例如：戰略管理會計在傳統預算編制項目的基礎上，通過增加本企業與主要競爭對手的對比信息，將競爭對手的支出及其本量利條件予以反映，從而使自身的預算管理建立在寬闊的視野之內，顯示出邁達的氣韻之美。又如，戰略管理會計跳出企業主體的視野，著力關注企業外部環境的變化，重點搜集有關競爭對手的信息，了解其相對成本，使企業管理者知己知彼，提前采取相應的進攻防御措施；通過占優勢的相對成本和龐大的市場占有額，使企業保持長久的相對競爭優勢，凸顯出縱橫馳騁的氣勢。
總之，戰略管理會計在對其競爭對手的分析過程中，通過運用貨幣和非貨幣指標，借助戰略性業績取得整體目標的一致性，增加企業的長期競爭優勢，從而呈現出一種“決勝千里”的壯懷之美。
三、戰略管理會計信息，補白與超越之美
戰略管理會計的形成和戰略管理的產生有著密切的關系。與傳統管理會計相比，戰略管理會計最為顯著的不同之處，就是既重視內部又重視外部的戰略管理；管理所需的信息范圍得以擴展，主要體現在戰略環境、非財務信息、相對競爭地位和戰略思想四個方面。分析這些方面，戰略管理會計的美學意義可歸結為三點：
首先，戰略管理會計提供了更多的與戰略管理相關的諸如質量、市場需求量、市場占有率等極為重要的非財務信息；與此同時，突出企業的相對競爭地位在業績評價中的作用，改進了評價企業業績的尺度。戰略管理會計對信息的提供和對評價尺度的改進，使傳統管理會計的內容變得豐富、充實。這樣，戰略管理會計就如一位中國畫大師，在他人丹青(傳統管理會計)的空白之處，略加點染，整個畫面便風生水起，既有補白之美，又起畫龍點睛之效。
其次，戰略管理會計不僅關注企業的內部運營，還要時刻面對外部環境這一最大挑戰，重點搜集有關競爭對手的信息，為經營決策提供超越企業本身的更廣泛、更有用的資訊，從而為管理層隨時調整戰略目標，鞏固和發展核心競爭力提供了強有力的信息支持。戰略管理會計對外部環境特別是對競爭對手的關注，突破了傳統管理會計的藩籬，實現了對管理會計視野的拓展，其過程本身即充滿了跨越式的美感。
再次，戰略管理會計將戰略管理思想貫穿于企業的業績評價之中，以競爭地位變化帶來的報酬取代傳統的投資報酬指標，從而為經營決策提供更及時、更有效的業績報告。戰略思想在業績評價中的貫穿和運用，凸顯了對企業競爭地位或戰略競爭力的重視，實現了對傳統管理會計質的超越。
簡言之，分析和提供與企業戰略相關的信息，“強調對外部因素的重視”和“強調長期性信息”是戰略管理會計的兩個最重要的特性，使管理會計充滿了張力，從而更具美學韻味，也是對傳統管理會計的最高升華。
四、戰略管理會計體系的內涵之美
審視戰略管理會計體系，可以發現它充滿了豐富的內涵之美。下面擇要分析其美感：
(一)戰略決策信息支持，前瞻之美
戰略決策和一般決策的主要區別是，對于市場環境變化的重視以及是否具有長遠目標，關注外部市場中顧客需求及競爭者實力的有關信息及變動趨勢，從而拓展了戰略決策的信息來源，為降低決策風險提供了保障，充滿前瞻之美。
(二)戰略成本管理，視角之美
一般地，從不同的視角觀察同一事物，就會呈現不同的映像，進而獲得不同的審美情趣。
戰略成本管理，主要是從戰略的角度來研究影響成本的各個環節，從而進一步找出降低成本的途徑。作業影響動因，動因影響成本。成本動因可以分為兩大類：一是與企業生產作業相關的成本動因；二是與企業戰略相關的成本動因。相對于作業成本動因而言，戰略成本動因對成本的影響更大。因此，從戰略成本動因來進行成本管理，可以避免企業日后經營中可能出現的大量成本浪費問題。
戰略成本管理，為企業通過調整投資規模、開展市場調研、實施研究開發策略等，實現降低戰略成本提供了有力保障。視角的變化，既拓展了成本管理的空間，也把成本視野引領到戰略高度，從而使成本的動因一覽無余，顯示出遼闊的視角之美。
(三)經營投資決策，藝術之美
戰略管理會計是為企業戰略管理提供各種相關、可靠的信息——這既是一個技術過程，也是一個藝術過程，體現在：
一是戰略管理會計以務實的精神，著眼于現實的現金流量，并以此反映企業投資的實際業績，為企業注重持續發展提供有用的信息。審視這一過程，仿佛看到一位樸實的花匠，修枝剪葉，去蕪存菁，其寬厚的背影連同他所勞作的那片綠色的田園，驟然升華為一種美的意境。
二是在提供與經營投資決策有關的信息過程中，克服了傳統管理會計所存在的短期性和簡單化的缺陷，而以戰略的眼光，提供全局性和長遠性的、與決策相關的有用信息，這就意味著，思維的轉換，帶來了視野的轉變，猶如戰略家從埋首苦思到極目遠眺的變換，帶給我們豁然開朗般的審美意趣。
三是在經營決策方面，戰略管理會計摒棄了建立在劃分變動成本和固定成本基礎上的本量利分析模式，將其決策視點著眼于長遠，采用長期本量利分析模式，把決策帶入了遼遠的經營時空，猶如巨人般的揮手，展示出粗獷而崇高的藝術特色。
(四)人力資源管理，人性之美
人力資源是現代企業最為根本的核心競爭力之所在；人力資源管理作為企業戰略管理的重要組成部分，也是戰略管理會計的重要內容。它包括為提高企業和個人績效而進行的人事戰略規劃、日常人事管理以及對員工的年度績效評價。
審視人力資源管理，依然可以采擷到它的審美價值：
【關鍵詞】申通快遞；SWOT分析；發展策略
1.申通快遞有限公司
申通快遞初創于93年，為我國較早開辦快遞類業務的民營品牌，其在全國范圍內已形成比較完善的自營速遞網絡，在江浙滬區域更是達到無盲區的派送。其在我國各省市縣有超過六百個一級加盟商、兩千個二級加盟商、四千個店鋪和五十個分撥中心，全國快遞網絡共有40000多名從業人員，日均業務量近百萬票，躍居國內規模最大、快遞網絡最完整的民營快遞體系。
2.SWOT分析法介紹
SWOT分析法是指將與研究對象密切相關的各種主要內部優勢因素（Strengths）、弱點因素（Weaknesses）、機會因素（Opportunities）和威脅因素（Threats），通過調查將其一一列舉出來，并按照特定的順序按矩陣形式進行排列，再采取系統分析的方案，將各個因素相互搭配起來并加以分析，最終從中尋求一些對應的策略。
3.關于申通快遞的SWOT分析
3.1申通的優勢(S)
3.1.1強大的運營規模
目前，全網絡共有從業人員9萬余人，申通成為國內快遞企業規模最大、網絡最完整的民營快遞公司，也是國內最主要的電子商務物流供應商。在二零一零年，全年快遞業務的總量高達6億多票，年營業額為75億元。
3.1.2快遞配送速度快
在同城與城際兩個快遞領域內，民營快遞都要比EMS快上50%左右，且申通快遞則依靠遍布各地的網點在長三角地區大大快于其他快遞企業，同時，申通采取快遞自動分揀的技術，也大大節約了時間。
3.1.3經營方式靈活
申通快遞貫徹門到門服務，對于所寄送物品的外包裝、重量以及尺寸要求之類都沒有太多的約束。同時，申通快遞貫徹兩班制，這種運營機使其制晝夜連續運營，確保顧客的物品可以在第一時刻進行派送。
3.2申通的劣勢(W)
3.2.1員工的素質仍然有待提高
作為民營快遞公司領先者之一的申通公司總部大專及大專以上學歷的工作人員僅為15%，難以找到優秀的物流人才來推動其業務的發展，因此不利于公司的進一步發展。
3.2.2資金不足
民營物流企業要發展，就要建立相當規模的物流網絡，要有先進的信息系統支持，這一切都需要資金投入，而申通快遞卻完全采用自身的經濟實力和連鎖來維持著企業的發展，這也在很大的程度上阻撓了申通快遞的進一步壯大和發展。
3.2.3快遞網絡局限
作為我國郵政快遞業的領導者，EMS以其無與倫比的網絡優勢開展國內快遞，所以與EMS以及其它大型的民營快遞企業相比，申通最大的不足就是快遞網絡的不夠健全，對許多偏遠的地區，申通的快遞業務尚未觸及，這或多或少的減少了申通的發展機會。
3.3申通遇到的機會(O)
3.3.1國家政策的支持
我國的相關部門出臺了一系列政策法規，鼓勵現代物流行業的發展，而《物流企業分類與評估指標》的實施，更是標志著我國經濟發展史上一種全新企業形態的產生。
3.3.2我國良好的宏觀經濟形勢
我國市場經濟體制不斷完善，給經濟貿易發展注入了新的活力，GDP年均增幅在9%以上，對外貿易總額年均增幅在15%以上，一直延續其良好的發展趨勢，使民營物流企業獲得了空前的發展機遇。
3.3.3電子商務日益發展
隨著電子商務的迅速興起，網上購物也逐漸成為人們生活的一部分，網銷也已成為銷售的一個重要手段和環節，如淘寶、凡客等等。物流配送需求量以及類型大量增加，這些都為申通快遞創造了廣闊的發展空間。
3.3.4快遞業增長迅速
作為一個尚處于發展狀態中的行業，快遞業在未來十年里的年增長速度預計將達到12%，而在中國市場中的增速將會是這個數字的兩倍，大環境的發展趨勢為申通快遞的進一步發展提供了良機。
3.4申通所受的威脅(T)
3.4.1國外物流企業的競爭
我國潛力巨大的物流市場，吸引了眾多的國外物流企業，他們有著先進的物流設施、管理手段、以及來自總部的財務支持，這將對申通這些民營物流企業構成強大的威脅。
3.4.2國有大型物流企業的競爭
中海、中郵和中外運這些國有大型物流企業基本都是從傳統的運輸、存儲企業轉型而來，擁有全國性的運輸和倉儲資產,具有較強的競爭力。
3.4.3工業企業自辦物流的興起
在競爭激烈的市場經濟環境中，越來越多的企業開始認識到良好的物流系統對提升企業競爭力的巨大效用，又由于我國目前物流市場的不成熟，一些工業企業成立了專門的物流部門，現在它們也開始向第三方物流轉型。
3.4.4《郵政法》中的不利規定
按照《郵政法》中的相關規定，所有具備信件性質的物品（包含信件）的寄送必須由國有郵政企業專營，這也就是說，時下快遞市場上的那些非郵政速遞公司收送信件與具有信件性質的物品實際上全是非法舉措。
4.關于申通快遞公司的進一步發展策略的建議
伴隨著物流市場的逐步開放，競爭狀況必將愈加激烈，申通快遞也將面臨更加嚴峻的挑戰。因此申通快遞要在SWOT分析的基礎上, 積極采取有效的措施來應對市場競爭。
4.1完善管理機制
申通應通過組織與協調，將本企業以外既參與共同使命又具備獨立經濟利益的合作伙伴整合成一個一致為客戶服務的系統，取得更大的規模效益。
4.2提升員工素質
由于企業缺少對員工素質和團隊合作的培養，在運營的實際操作過程中，由于很大一部分的員工對于運作快件的概念模糊，尚未形成基本的行業素質，所以在操作里發生拋扔坐壓等違禁現象，申通企業應當開展一些培訓的課程，制定且堅決執行相關規章，規范員工們的行為。
4.3關注于核心領域
與國有的和國外的快遞企業相比而言，申通快遞在人員素質、經濟規模上都與它們存在很大差距，其應當更多關注自身擅長的領域，向強而專的方向發展，如宅急送就專心做自己的速遞包裹業務，要做中國的Fedex。應挖掘其自身的核心競爭力，專注于提供某一物流環節的快遞服務，做好做精做強。
4.4加大企業信息化建設
雖然在民營快遞業內，申通的網絡建設一直居于領先地位，但其仍落后于EMS等大型企業。故其應當加大在科技上的投入，借助于高新科技改善貨物的配送水平，提升管理運作率，節約自身的運營成本。
5.結語
當前，我國民營快遞的發展仍居于初級階段,作為民營物流企業之一的申通快遞公司應當抓住機遇，揚長避短，通過實施上述策略推動企業的進一步發展。
【參考文獻】
［1］浦春鳴.發揮行業協會職能規范物流企業發展[J].市場周刊：新物流，2006，9．
【關鍵詞】戰略管理會計風險導向審計風險評估
一、引言
2006年2月15日財政部新的《中國注冊會計師執業準則》引入了現代風險導向審計的指導思想，并對注冊會計師的審計工作提出了新的要求，其中最為核心的部分是第1211號“了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險”、第1231號“針對評估的重大錯報風險實施的程序”和第1301號“審計證據”。這些準則要求注冊會計師了解被審計單位及其環境以識別重大錯報風險、評估重大錯報風險、對這些重大錯報風險加以應對，并記錄于工作底稿之中。現代風險導向審計從戰略的角度考慮企業的經營風險，從而確定審計重點領域，將審計資源有的放矢地分配到各個領域之中。
二、戰略管理會計的特點
1、具有明顯的外向性。戰略管理會計跳出了單一企業這一狹小的空間范圍，將視角更多地投向影響企業的外部環境。
2、更注重長期、持續的發展戰略。現代企業非常重視自身健康地可持續發展。以下八個因素對企業的持續健康發展至關重要：顧客滿意程度、制造優良、市場占有率、產品品質、可信賴程度、敏感性、技術領先地位、優良的財務業績。因此，戰略管理會計必須超越單一的期間界限，著重從長期競爭地位的變化中把握企業未來的發展方向，更注重企業持久優勢的取得和保持，甚至不惜犧牲短期利益。所以，構成企業競爭地位的上述因素都是戰略管理會計必須研究的內容，而不僅局限于優良的財務業績這一財務指標。
3、將提供更多的與戰略有關的非財務信息。企業要想獲得持續的競爭優勢，必須依仗眾多的非財務指標。與戰略有關的財務與非財務信息包括：戰略財務信息和經營業績信息、企業管理部門對上述戰略財務與經營業績信息的評價分析、前瞻性信息、背景信息、競爭對手信息。
4、是一種全面性、綜合性的風險管理。戰略管理會計高瞻遠矚地把握各種潛在的機會，回避可能的風險，包括從事多種經營而導致的風險、由于行業產業結構發生變化導致的風險、由于資產、客戶、供應商等過分集中而產生的風險、由于流動性差導致的風險等等，以便從戰略的角度最大限度地增強企業的盈利能力和價值創造能力。網
5、更加注重會計信息的相關性和及時性。由于未來企業的競爭充滿風險，信息使用者更關注的是企業的未來信息，因此，會計信息的相關性就成為保證會計信息質量的首要因素。同時，一系列先進管理觀念和技術的廣泛運用，迫切需要戰略管理會計提供實時信息，而信息技術的迅猛發展則為此解決了技術上的難題。
6、對企業效益的評價發生了變化。戰略管理會計對企業效益的評價將從狹隘的財務效益轉向全方位的綜合性效益，經營成果計算的重點將從利潤計算向增值計算轉變。與此相適應，對企業效益的評價應以為企業全面、長期地提高競爭力、發展能力，奠定牢固基礎為基本出發點，而不應拘泥于一時的、短暫的得失，形成微觀效益和宏觀效益、目前效益和長遠效益、經濟效益和社會效益的有機統一體。同時，隨著智力投資的擴大和知識創新步伐的加快，物化勞動的轉移價值所占的比重越來越小，而由高智力的員工所擁有的專利權等無形資產所創造的價值增值卻大幅增長，所占比重越來越大。這樣，企業計算經營成果的重點應從計算利潤轉向計算價值增值，并通過編制專門的增值表加以系統反映。
因此，戰略管理會計是以取得整體競爭優勢為主要目標，以戰略觀念審視企業外部和內部信息，強調財務與非財務信息、數量與非數量信息并重，為企業戰略及企業戰術的制訂、執行和考評，揭示企業在整個行業中的地位及其發展前景，建立預警分析系統，提供全面、相關和多元化信息而形成的現代管理會計與戰略管理融為一體的新興交叉學科。
三、風險導向審計的特征
1、風險導向審計的內涵。風險導向審計是指以被審計單位的風險評估為基礎，綜合分析影響被審計單位經濟活動的各種風險因素，并根據量化的風險水平確定實施審計的范圍、重點，進而進行實質性審查的一種審計方法。
2、風險導向審計的特征。由此可見，風險導向審計強調對審計全過程風險的評估與控制，同時對固有風險進行評估，這是風險導向審計的重要思想之一。評估固有風險有助于審計人員確定財務報表各部分發生錯弊的可能性，從而有利于分配審計資源，提高審計效率、效果。（1）重心前移。基于客戶戰略系統的現代風險導向審計將審計重心從以審計測試為中心轉移到以風險評估為中心。（2）風險評估重心轉移。在現代風險導向審計模式下，風險評估重心由控制風險向聯合風險轉移。（3）風險評估方式改變。在現代風險導向審計模式下，風險評估由直接評估變為間接評估。（4）風險評估結構化。現代風險導向審計使風險分析從零散走向結構化。（5）分析性程序成為風險評估核心。（6）審計師專業知識結構改變。由于審計重心轉移，風險評估采用的各種分析方法大量借鑒了戰略管理會計知識，這就要求注冊會計師的專業知識結構發生相應的改變，會計師事務所也應相應地融合審計和咨詢兩大資源。（7）審計測試程序個性化。由于現代風險導向審計測試計劃基于審計師的風險評估結果，且不同的客戶顯然存在不同的風險，因此審計測試程序必然會“因人而異”，要采用相應個性化的審計程序。（8）審計證據范圍擴大。在現代風險導向審計模式下，審計師可擴大審計取證范圍，從一般員工處或供應商、銷售商等獲取審計證據，這是針對管理層舞弊的有效偵查措施。業內人士和專業咨詢人士的意見也可作為對審計師審計專業判斷的補充。（9）審計證據向外部證據轉移。由于審計重心向風險評估轉移，注冊會計師必須充分了解客戶整體戰略經營環境，并由此出發評估客戶的經營風險和審計風險，因此注冊會計師必須從外部取得大量的外部證據來證明風險評估的恰當性。
四、戰略管理會計在風險導向審計中的應用
現代風險導向審計模型中的“重大錯報風險”包括財務報表整體層次和認定層次的重大錯報風險。其中，前者是指財務報表整體不能反映企業經營實際狀況的可能性；后者是指交易類別、賬戶余額、披露和相關的其他具體認定層次經濟事項本身的性質和復雜程度與實際不符，由于企業管理當局本身的認識和技術水平有限以及由于企業管理當局局部或個別人員舞弊或造假造成錯報的可能性。
1、通過企業環境分析評估審計風險。被審計單位內部或外部對財務業績的衡量和評價可能對管理層產生壓力，促使其采取行動改善財務業績或糾正歪曲財務報表的行為。對企業的經營環境進行分析，了解公司的主要收入和業務的來源。注冊會計師通過了解被審計單位的環境，分析企業報表項目變化的原因，判斷引起這些變化的合理性。
注冊會計師了解被審計單位所處行業的狀況，有助于注冊會計師對被審計單位形成初步的判斷；注冊會計師了解被審計單位法律環境和監管環境，使注冊會計師掌握被審計單位受到哪些部門及相關法律法規的約束。此外，結合被審計單位自身情況，注冊會計師通過職業判斷也可設計其他需要了解的外部因素程序，例如宏觀因素的景氣度、利率的變動和資金供求情況、匯率變動等。網
對被審計單位外部環境的充分了解有助于注冊會計師識別審計風險。
2、通過企業的經營能力分析評估審計風險。企業的經營能力是企業的生產資料、人力、財力，技術和管理資源等基于環境約束與價值增值目標、通過配置組合與相互作用而生成的推動企業運行的物質能量。企業經營能力評估是指對企業經營能力進行系統分析，并科學、客觀地作出全面評估的過程。
通過經營能力分析，注冊會計師可以了解到：被審計單位是如何創造價值的；被審計單位是否已經實行了有效的經營活動來迎合經營戰略；威脅到被審計單位實現戰略目標的重大經營活動。
被審計單位的經營活動中那些相對重要的經營環節被稱作關鍵經營環節。關鍵經營環節是審計的敏感環節，也是審計風險的重要來源。它一般具有三個特征：第一是對企業經營目標的實現至關重要，因為它們包括了被審計單位競爭優勢與核心能力的業務活動；第二是經常與外部存在廣泛交流，這一類型的環節一般與企業外部有重要的、規模比較大的聯系，這些聯系通常會產生大規模的交易并被反映在會計報表中；第三是具有較高的經營風險，它是最有可能被審計單位發生問題的地方，從而具有較高風險。因此，現代風險導向審計的順利開展需要注冊會計師對關鍵經營環節有深入的了解。識別關鍵經營環節之后，注冊會計師需要收集大量的資料和信息，對關鍵經營環節進行評估。這些信息包括：經營環節的目標；經營環節中的業務活動；環節信息流，包括相關信息系統；經營環節的關鍵風險；環節風險的應對措施，比如內部控制；環節風險的防范業績計量。
注冊會計師通過了解被審計單位的經營能力，分析企業報表項目變化的原因，判斷引起這些變化的可能性。
五、結束語
戰略管理會計是為適應顧客需求個性化、多變化和國際經濟競爭日趨激烈的新形勢而形成的，它是管理會計向戰略管理領域的延伸和滲透，是二十一世紀管理會計的發展主題。在新審計準則的頒布實行后，評估審計風險已成為注冊會計師審計的重點，所以要求注冊會計師要對企業的經營環境、內部條件、戰略目標等幾個角度入手對審計風險進行評估。
注冊會計師在評估審計風險時應先對企業的整體風險進行評估，從多個角度進行分析，尤其應對風險較大的項目進行評估。例如對上市公司的利潤分析，利潤對上市公司而言至關重要，如果利潤下降會直接影響股民對該公司的投資，所以注冊會計師應對此進行著重分析。注冊會計師還應根據企業的性質，采取不同的審計投放重點。
【參考文獻】
[1]蔡春：現代風險導向審計論[M].中國時代經濟出版社，2006.
【關鍵詞】戰略管理會計 風險導向審計 風險評估
一、引言
2006年2月15日財政部新的《中國注冊會計師執業準則》引入了現代風險導向審計的指導思想,并對注冊會計師的審計工作提出了新的要求,其中最為核心的部分是第1211號“了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險”、第1231號“針對評估的重大錯報風險實施的程序”和第1301號“審計證據”。這些準則要求注冊會計師了解被審計單位及其環境以識別重大錯報風險、評估重大錯報風險、對這些重大錯報風險加以應對,并記錄于工作底稿之中。現代風險導向審計從戰略的角度考慮企業的經營風險,從而確定審計重點領域,將審計資源有的放矢地分配到各個領域之中。
二、戰略管理會計的特點
1、具有明顯的外向性。戰略管理會計跳出了單一企業這一狹小的空間范圍,將視角更多地投向影響企業的外部環境。
2、更注重長期、持續的發展戰略。現代企業非常重視自身健康地可持續發展。以下八個因素對企業的持續健康發展至關重要:顧客滿意程度、制造優良、市場占有率、產品品質、可信賴程度、敏感性、技術領先地位、優良的財務業績。因此,戰略管理會計必須超越單一的期間界限,著重從長期競爭地位的變化中把握企業未來的發展方向,更注重企業持久優勢的取得和保持,甚至不惜犧牲短期利益。所以,構成企業競爭地位的上述因素都是戰略管理會計必須研究的內容,而不僅局限于優良的財務業績這一財務指標。
3、將提供更多的與戰略有關的非財務信息。企業要想獲得持續的競爭優勢,必須依仗眾多的非財務指標。與戰略有關的財務與非財務信息包括:戰略財務信息和經營業績信息、企業管理部門對上述戰略財務與經營業績信息的評價分析、前瞻性信息、背景信息、競爭對手信息。
4、是一種全面性、綜合性的風險管理。戰略管理會計高瞻遠矚地把握各種潛在的機會,回避可能的風險,包括從事多種經營而導致的風險、由于行業產業結構發生變化導致的風險、由于資產、客戶、供應商等過分集中而產生的風險、由于流動性差導致的風險等等,以便從戰略的角度最大限度地增強企業的盈利能力和價值創造能力。
5、更加注重會計信息的相關性和及時性。由于未來企業的競爭充滿風險,信息使用者更關注的是企業的未來信息,因此,會計信息的相關性就成為保證會計信息質量的首要因素。同時,一系列先進管理觀念和技術的廣泛運用,迫切需要戰略管理會計提供實時信息,而信息技術的迅猛發展則為此解決了技術上的難題。
6、對企業效益的評價發生了變化。戰略管理會計對企業效益的評價將從狹隘的財務效益轉向全方位的綜合性效益,經營成果計算的重點將從利潤計算向增值計算轉變。與此相適應,對企業效益的評價應以為企業全面、長期地提高競爭力、發展能力,奠定牢固基礎為基本出發點,而不應拘泥于一時的、短暫的得失,形成微觀效益和宏觀效益、目前效益和長遠效益、經濟效益和社會效益的有機統一體。同時,隨著智力投資的擴大和知識創新步伐的加快,物化勞動的轉移價值所占的比重越來越小,而由高智力的員工所擁有的專利權等無形資產所創造的價值增值卻大幅增長,所占比重越來越大。這樣,企業計算經營成果的重點應從計算利潤轉向計算價值增值,并通過編制專門的增值表加以系統反映。
因此,戰略管理會計是以取得整體競爭優勢為主要目標,以戰略觀念審視企業外部和內部信息,強調財務與非財務信息、數量與非數量信息并重,為企業戰略及企業戰術的制訂、執行和考評,揭示企業在整個行業中的地位及其發展前景,建立預警分析系統,提供全面、相關和多元化信息而形成的現代管理會計與戰略管理融為一體的新興交叉學科。
三、風險導向審計的特征
1、風險導向審計的內涵。風險導向審計是指以被審計單位的風險評估為基礎,綜合分析影響被審計單位經濟活動的各種風險因素,并根據量化的風險水平確定實施審計的范圍、重點,進而進行實質性審查的一種審計方法。
2、風險導向審計的特征。由此可見,風險導向審計強調對審計全過程風險的評估與控制,同時對固有風險進行評估,這是風險導向審計的重要思想之一。評估固有風險有助于審計人員確定財務報表各部分發生錯弊的可能性,從而有利于分配審計資源,提高審計效率、效果。(1)重心前移。基于客戶戰略系統的現代風險導向審計將審計重心從以審計測試為中心轉移到以風險評估為中心。(2)風險評估重心轉移。在現代風險導向審計模式下,風險評估重心由控制風險向聯合風險轉移。(3)風險評估方式改變。在現代風險導向審計模式下,風險評估由直接評估變為間接評估。(4)風險評估結構化。現代風險導向審計使風險分析從零散走向結構化。(5)分析性程序成為風險評估核心。(6)審計師專業知識結構改變。由于審計重心轉移,風險評估采用的各種分析方法大量借鑒了戰略管理會計知識,這就要求注冊會計師的專業知識結構發生相應的改變,會計師事務所也應相應地融合審計和咨詢兩大資源。(7)審計測試程序個性化。由于現代風險導向審計測試計劃基于審計師的風險評估結果,且不同的客戶顯然存在不同的風險,因此審計測試程序必然會“因人而異”,要采用相應個性化的審計程序。(8)審計證據范圍擴大。在現代風險導向審計模式下,審計師可擴大審計取證范圍,從一般員工處或供應商、銷售商等獲取審計證據,這是針對管理層舞弊的有效偵查措施。業內人士和專業咨詢人士的意見也可作為對審計師審計專業判斷的補充。(9)審計證據向外部證據轉移。由于審計重心向風險評估轉移,注冊會計師必須充分了解客戶整體戰略經營環境,并由此出發評估客戶的經營風險和審計風險,因此注冊會計師必須從外部取得大量的外部證據來證明風險評估的恰當性。
四、戰略管理會計在風險導向審計中的應用
現代風險導向審計模型中的“重大錯報風險”包括財務報表整體層次和認定層次的重大錯報風險。其中,前者是指財務報表整體不能反映企業經營實際狀況的可能性;后者是指交易類別、賬戶余額、披露和相關的其他具體認定層次經濟事項本身的性質和復雜程度與實際不符,由于企業管理當局本身的認識和技術水平有限以及由于企業管理當局局部或個別人員舞弊或造假造成錯報的可能性。
1、通過企業環境分析評估審計風險。被審計單位內部或外部對財務業績的衡量和評價可能對管理層產生壓力,促使其采取行動改善財務業績或糾正歪曲財務報表的行為。對企業的經營環境進行分析,了解公司的主要收入和業務的來源。注冊會計師通過了解被審計單位的環境,分析企業報表項目變化的原因,判斷引起這些變化的合理性。
注冊會計師了解被審計單位所處行業的狀況,有助于注冊會計師對被審計單位形成初步的判斷;注冊會計師了解被審計單位法律環境和監管環境,使注冊會計師掌握被審計單位受到哪些部門及相關法律法規的約束。此外,結合被審計單位自身情況,注冊會計師通過職業判斷也可設計其他需要了解的外部因素程序,例如宏觀因素的景氣度、利率的變動和資金供求情況、匯率變動等。
對被審計單位外部環境的充分了解有助于注冊會計師識別審計風險。
2、通過企業的經營能力分析評估審計風險。企業的經營能力是企業的生產資料、人力、財力,技術和管理資源等基于環境約束與價值增值目標、通過配置組合與相互作用而生成的推動企業運行的物質能量。企業經營能力評估是指對企業經營能力進行系統分析,并科學、客觀地作出全面評估的過程。
通過經營能力分析,注冊會計師可以了解到:被審計單位是如何創造價值的;被審計單位是否已經實行了有效的經營活動來迎合經營戰略;威脅到被審計單位實現戰略目標的重大經營活動。
被審計單位的經營活動中那些相對重要的經營環節被稱作關鍵經營環節。關鍵經營環節是審計的敏感環節,也是審計風險的重要來源。它一般具有三個特征:第一是對企業經營目標的實現至關重要,因為它們包括了被審計單位競爭優勢與核心能力的業務活動;第二是經常與外部存在廣泛交流,這一類型的環節一般與企業外部有重要的、規模比較大的聯系,這些聯系通常會產生大規模的交易并被反映在會計報表中;第三是具有較高的經營風險,它是最有可能被審計單位發生問題的地方,從而具有較高風險。因此,現代風險導向審計的順利開展需要注冊會計師對關鍵經營環節有深入的了解。識別關鍵經營環節之后,注冊會計師需要收集大量的資料和信息,對關鍵經營環節進行評估。這些信息包括:經營環節的目標;經營環節中的業務活動;環節信息流,包括相關信息系統;經營環節的關鍵風險;環節風險的應對措施,比如內部控制;環節風險的防范業績計量。
注冊會計師通過了解被審計單位的經營能力,分析企業報表項目變化的原因,判斷引起這些變化的可能性。
五、結束語
戰略管理會計是為適應顧客需求個性化、多變化和國際經濟競爭日趨激烈的新形勢而形成的,它是管理會計向戰略管理領域的延伸和滲透,是二十一世紀管理會計的發展主題。在新審計準則的頒布實行后,評估審計風險已成為注冊會計師審計的重點,所以要求注冊會計師要對企業的經營環境、內部條件、戰略目標等幾個角度入手對審計風險進行評估。
注冊會計師在評估審計風險時應先對企業的整體風險進行評估,從多個角度進行分析,尤其應對風險較大的項目進行評估。例如對上市公司的利潤分析,利潤對上市公司而言至關重要,如果利潤下降會直接影響股民對該公司的投資,所以注冊會計師應對此進行著重分析。注冊會計師還應根據企業的性質,采取不同的審計投放重點。
【參考文獻】
[1] 蔡春:現代風險導向審計論[M].中國時代經濟出版社,2006.
傳統的風險導向審計不是一種新的審計方式，它只是將審計風險模型應用于制度基礎審計之中，并以此指導審計工作進行審計風險控制；現代風險導向審計是一種全新的審計方式，它是審計技術方法在系統理論和戰略管理理論上的重大創新，在此基礎上的審計風險模型有以下核心優勢：
1.1審計視角的前瞻性
戰略系統風險基礎審計模式(Strategic-SystemRisk-orientedAuditApproachModel)，是種廣元化的風險控制技術，而傳統的風險導向審計技術是種狹義的“會計視角”(AccountingLens)。新的審計視野由以往關注內部控制和具體認定層次風險擴大到歷史沿革、公司治理結構、發展戰略、企業環境等宏觀方面，從企業的經營戰略分析入手，將被審計單位的環境因素與重大錯報風險聯系起來，要求審計師應該從更高視角去審視被審計客戶的經營風險，從源頭上尋找滋生會計舞弊的種種跡象，最大限度地識別被審計客戶會計報表中的重大錯報問題。
戰略系統視角審計風險模型的假設前提是：如果被審計客戶的戰略制定與實施中存在問題，或者是經營環存在漏洞，在激烈的市場競爭環境下，其經營業績很可能下滑。面對嚴格的市場監管和社會公眾的合理預期，被審計客戶的管理高層為了能夠瞞天過海，往往會最大限度地掩飾其不利的經營問題。在這種情形之下，獨立審計師所面臨的審計風險是很高的，而戰略系統風險基礎審計模式它試圖從企業經營風險的分析入手，全面剖析被審計客戶可能存在的各種問題，可以抓住問題的實質與關鍵所在，從而可以避免審計人員均衡用力而整日操勞于無效率的賬表審計之中。
1.2審計技術的多元性
與傳統風險導向審計技術不同，戰略系統風險基礎審計模式它不僅注重傳統的審計技術，而且注重全新的審計技術。雖然傳統的風險導向審計也采用分析性復核程序，但它往往只注重與企業會計報表相關的財務指標分析，而很少進行非財務指標分析，因此，傳統風險導向審計技術無論從深度上，還是廣度上，均劣于現代風險導向審計技術。戰略系統風險基礎審計模式的優勢在于：
(1)戰略問題分析技術。戰略分析主要是客戶外部環境和內部條件分析，獨立審計師可以采用四個環境因素(PEST)分析技術和波特(PORTER)分析技術，對客戶的戰略風險進行綜合評估，形成對行業利潤的合理預期；
(2)經營風險分析技術。獨立審計師可以采用價值鏈(VCA)分析技術、波士頓(BCG)分析技術和機會、威脅、優勢與劣勢(SWOT)分析技術，對客戶的經營業績形成合理預期；
(3)業績評價技術。獨立審計師可以采用平衡積分卡(BSC)和標桿管(Benchmarking)分析技術，對客戶的經營業績進行總體評估；
1.3審計資源的效率性
戰略系統風險基礎審計模式的主要價值在于提高獨立審計師發現被審計客戶會計報表中存在的重大錯報行為，其基本內核是要將獨立審計師的主要精力放在高風險領域。獨立審計師的精力是有限的，他們不可能對被審計客戶的所有賬表資料進行逐一地審核，況且即使這樣，獨立審計師也有可能發現不了會計報表中的問題。獨立審計師只能做到合理的預計和確信，而不應該對會計報表的真實性做出絕對的保證。而現代風險審計模式的基本思路將獨立審計師所關注的問題前移，試圖在增加經營戰略風險分析的成本同減少實質性測試的程序的成本之間進行權衡。究竟何種效果最佳，還有待于進一步的實證檢驗。但是有一點可以肯定，戰略系統風險基礎審計模式可以幫助獨立審計師在制定審計戰略之前合理評估被審計客戶的經營風險，將審計精力分配到高風險環節，提高審計資源的效率。由此可見，戰略系統風險審計基礎模式它要求獨立審計師全面提升專業勝任能力，密切的關注客戶的經營風險，做到審計資源的有效整合，以提高獨立審計師的價值。
2戰略系統視角下審計風險模式的內涵
戰略系統風險審計模式(Strategic-SystemsRisk-basedAuditApproachModel)，又被稱為現代風險導向審計技術。它以審計理論、系統理論和戰略管理理論為指導，通過“自上而下”和“自下而上”相結合審計思路完成審計工作。試圖從企業的戰略分析入手，通過“經營風險透視—業績評價一一會計報表剩余風險分析—實質性測試的時間、范圍和性質的確定”的思路，將被審計客戶會計報表重大錯報風險與企業經營風險分析緊密結合起來。這種全新的模式定義審計風險模型為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。其中重大錯報風險(RiskofMaterialMisstatement)是指會計報表審計存在錯報的可能性，它包括兩個層次：會計報表整體層次(OverallFinancialStatementLevel)和認定層次(AssertionLevel)。會計報表整體層次風險主要指戰略經營風險。戰略經營風險是會計報表整體不能反映企業經營實際情況的風險。這種風險主要源于企業客觀存在的經營風險或企業高層通同舞弊、虛構交易。會計報表層次重大錯報風險通常與控制環境有關，并與會計報表整體存在廣泛聯系，可能影響多項認定，但難以限于某類交易、賬戶余額、列報與披露的具體認定。把戰略風險融入現代審計模型，可建立一個更全面的審計風險分析框架。
認定層次風險指交易類別、賬戶余額、披露和其他相關具體認定層次的風險，包括傳統的固有風險和控制風險。認定層次的錯報主要指經濟交易的事項本身的性質和復雜程度發生的錯報，企業管理當局由于本身的認識和技術水平造成的錯報，以及企業管理當局局部和個別人員舞弊。新的審計風險模型是隨著審計環境和審計實踐的發展應運而生的，更符合審計的實際工作情況，有利于注冊會計師執行風險評估程序。
參考文獻：
[1]張龍平，聶曼曼，試論新風險模型的理論進步與運用，審計研究，2005.
[2]胡春元，風險基礎審計，東北財經大學出版社，2001年
目前審計職業界普遍使用的審計風險模型是由美國注冊會計師協會1983年提出的。該模型認為審計風險由固有風險、控制風險和檢查風險三要素組成，對審計風險的計量為：
審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險
根據上式，在既定的審計風險下，檢查風險可計算如下：
檢查風險=審計風險/（固有風險×控制風險）
根據上述模型，審計主體在確定可接受的審計風險時，首先要評估固有風險、控制風險，在此基礎上推算可接受的檢查風險。該審計風險模型存在如下缺陷：
1.1只定性分析審計風險該審計風險模型只是定性地分析了客觀存在的風險。該模型考慮的風險只考慮了有關審計風險控制的環節，并用公式來描述審計風險的概率，無法直觀地進行定量分析，即計量審計風險給審計主體帶來的損失金額的可能性。
1.2審計風險因素不全面該模型考慮的風險只與審計過程和審計順序有關，即只從審計主體的審計檢查方法和審計對象的經營、內部控制方面考慮審計風險因素，未充分考慮審計風險產生的其他主要原因，如報表使用者的訴訟請求因素、社會宏觀法律環境因素等。
1.3無法描述道德風險審計案件中存在的一些問題并非完全是由于技術上或程序上的失誤造成的，審計主體的日常行為和工作態度有時也會成為問題的癥結所在。因此，人們除了關注審計技術和程序的發展外，亦開始關注審計主體的自身行為，由此產生了審計主體的道德問題。但是，傳統的審計模型無法描述由于不道德行為所產生的風險，包括：企業與審計主體串通舞弊，出具不恰當的審計報告；審計主體接受賄賂；審計主體為了經濟利益壓低價格有損同業等。
1.4對審計風險的表述不完整隨著審計風險含義的擴大，審計風險控制就不能只局限于審計過程和所審計的對象，必須把審計風險的控制放在一個系統中全面把握，還應考慮審計環境影響、人員因素及后果等。審計風險范圍也應擴大為審計主體風險、會計師事務所風險和會計行業風險，還包括審計結論利用中產生的法律風險以及賠償風險。
2現代審計風險模型的發展
現代審計風險模型在傳統審計風險模型的基礎上進行了改進，形式上有所簡化，但審計風險的內涵和外延卻擴大了。
2.1認定層次風險認定層次風險指交易類別、賬戶余額、披露和其他相關具體認定層次的風險，包括傳統的固有風險和控制風險。認定層次的錯報主要指經濟交易的事項本身的性質和復雜程度發生的錯報，企業管理當局由于本身的認識和技術水平造成的錯報，以及企業管理當局局部和個別人員舞弊和造假造成的錯報。
2.2會計報表整體層次風險會計報表整體層次風險主要指戰略經營風險（簡稱戰略風險）。把戰略風險融入現代審計模型，可建立一個更全面的審計風險分析框架。
2.2.1從戰略風險的定義來看：戰略風險是審計風險的一個高層次構成要素，是會計報表整體不能反映企業經營實際情況的風險。這種風險源自于企業客觀的經營風險或企業高層通同舞弊、虛構交易。傳統審計風險模型解決的是企業的交易和事項在本身真實的基礎上，怎樣發現會計報表存在的錯報，將審計重點放在各類交易和賬戶余額層次，而不從宏觀層面考慮會計報表可能存在的重大錯報風險，這很可能只發現企業小的錯誤，卻忽略大的問題；現代審計風險模型解決的是企業經營過程中管理層通同舞弊、虛構交易或事項而導致會計報表存在錯報怎樣進行審計的問題。
2.2.2從審計戰略來看：現代審計風險模型是在系統論和戰略管理理論基礎上的重大創新。從戰略角度入手，通過經營環境—經營產品—經營模式—剩余風險分析的基本思路，可將會計報表錯報風險從戰略上與企業的經營環境、經營模式緊密聯系起來，從而在源頭上和宏觀上分析和發現會計報表錯報，把握審計風險。而將環境變量引入模型的同時，也將審計引入并創立了戰略審計觀。
2.2.3從審計的方法程序來看：現代審計風險模型注重運用分析性程序，既包括財務數據分析，也包括非財務數據的分析；且分析工具多樣化，如戰略分析、績效分析等。例如畢馬威國際（KPMG）為應用現代審計風險模型的理念與方法，研究制定了經營計量程序（BusinessMeasurementProcess，BMP），專門分析企業在復雜的市場環境和產業環境下的經營情況，以確定關鍵經營風險如何影響財務結果。BMP提供了一個審查影響財務信息和非財務信息流的分析框架。
2.2.4從審計的目標來看：現代審計是為了消除會計報表的重大錯報，增強會計報表的可信性。為達到此目標，注冊會計師應當假定會計報表整體是不可信的，從而引進全方位的職業懷疑態度，在審計過程中把質疑一一排除。而該模型充分體現了這種觀念。
3現代審計風險模型的分析應用框架
3.1確定總體審計風險概率審計風險可按其發生的可能性大小分為基本確定、很可能、可能和極小可能。可能性一般按概率來進行表述，如極小可能的概率為大于0但小于或等于5％。
社會公眾對注冊會計師的期望值很高，獨立審計存在的價值就在于消除會計報表的錯誤和不確定性；縮小或消除社會公眾合理的期望差距。獨立性原則的要旨是使注冊會計師免于利益沖突，從而奠定正直與客觀的執業基礎，但獨立性最終體現在注冊會計師獨立承擔審計風險責任方面，因而降低審計風險是注冊會計師的“靈魂”。審計風險就是審計失敗的可能性，它只能控制在極小可能程度以下，用數學概率表示應不超過5％。
3.2分析戰略風險在確立了總體審計風險概率應該控制在5％以下之后，應全面分析戰略風險。以企業的經營模式為核心，以自上而下和自下而上相結合的方式了解企業的內外部經營環境、經營產品，并在此基礎上分析確定企業經營有效性和會計報表的關鍵認定是否合理、合法。新的國際審計準則列舉了28種可能暗示存在舞弊風險的環境和事項（IAASB，2003）。
3.3分配剩余審計風險評估完戰略風險概率后，可按照傳統的方法分析認定層次的風險概率，兩者結合起來考慮就是重大錯報風險概率。最后根據確定的總體審計風險概率和評估的重大錯報風險概率，得出關于剩余審計風險也就是檢查風險的概率，據此確定實質性測試的性質和范圍，即可將審計風險減少到滿意程度。
