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關鍵詞：無形資產核算；問題；解決對策
無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。無形資產包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、特許權和土地專用權等。無形資產也包括以非物質存在的無形資產，如知識產權、技術、管理、形象、品牌、制度和創新能力等。我結合自身調研實際情況，對企業中無形資產核算所出現的問題進行總結和分析，并提出自己的建議。
一、W公司基本情況
W公司是一家紡織類企業，是2003年成立的民營企業，主要生產純棉高支漂白紗線、PIMA棉紗線和高支高密漂白布、彈力布等，是色織、絲光棉用紗方案專業解決商。
W公司擁有多項，分別為X，Y，Z三項專利技術；R項商標權；一項特許權和一項非專利技術。
二、W公司無形資產核算現狀
在W公司實習期間，通過翻閱會計資料，發現該公司的無形資產存在以下問題：
（一）對非專利技術進行了錯誤攤銷處理
W公司于2012年從Y公司購入一項非專利技術，支付價款30萬元，我經過對2016年末W公司對無形資產攤銷業務的核算，我發現W公司對非專利技術進行了攤銷處理，其會計處理的分類如下：
借：管理費用 30000
貸：無形資產――非專利技術 30000
我認為該筆攤銷業務的處理是錯誤的，因為非專利技術是未經公開的，不受法律保護的一項技術，使用壽命不確定，因此不需要進行攤銷處理的。
（二）獲得專利權時初始價值確認錯誤
W公司于2016年7月從F公司外購一項Y專利權，支付價款及相關稅費109.2萬元以及有關的服務費用10萬元，款項通過建設銀行轉賬，預計使用年限為10年，按直線攤銷法進行攤銷。W公司對于該筆無形資產購進業務進行的會計處理如下：
借：無形資產――專利權 1092000
管理費用 100000
貸：銀行存款 1192000
外購的無形資產進行初始成本計量的時候，需要計算購買價款，相關稅費以及直接歸屬于該項無形資產達到預定用途所發生的其他支出。該筆無形資產購入業務的處理沒有將購入無形資產的有關服務費用計入無形資產的成本當中，使Y專利權的初始價值降低，資產總額減少。
（三）無形資產商標權處置時收入科目確認錯誤
W公司于2014年8月購入一項R商標權，入賬價值為120萬元，該無形資產的有效年限為10年，預計使用年限為6年。按直線攤銷法進行攤銷。W公司于2016年4月時將該商標權出售，取得收入60萬元，應交稅費3萬元，該項商標權已計提的減值準備為10萬元。W公司對該商標權的會計處理如下：
借：銀行存款 600000
累計攤銷 400000
無形資產減值準備 100000
其他業務支出――處置非流動資產損失 130000
貸：無形資產――商標權 1200000
應交稅費――應交增值稅（銷） 30000
企業出售無形資產的時候，應當按賬面價值確認收入或者虧損，當企業獲得收入時計入貸方“營業外收入――處置非流動資產利得”，發生虧損時計入借方“營業外支出――處置非流動資產損失”。該筆無形資產出售業務的處理將無形資產的損失計入了“其他業務支出”無形資產出售時的損失的確認發生了錯誤。
三、W公司無形資產核算問題解決對策
經過調研和分析，我對W公司無形資產業務處理發生的錯誤，進行如下的處理：
（一）正確確認無形資產攤銷
根據《企業會計準則第6號――無形資產》下的第四章后續計量其中的第十九條，使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。
因為非專利技術不需要進行攤銷，所以W公司應該對該筆無形資產的攤銷處理進行沖銷處理，我對該筆業務的沖銷處理如下：
借：無形資產――非專利技術 30000
貸：管理費用 30000
無形資產在后續計量攤銷中，可以根據使用壽命是否有限分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產。使用壽命不確定的無形資產不應進行攤銷并且要定期進行復核。在進行無形資產攤銷的時候要注意區分能夠進行攤銷的無形資產和不能進行攤銷的無形資產。這是無形資產核算中的一個需要注意的要點。
（二）無形資產初始價值正確確認
根據《企業會計準則第6號――無形資產》下的第三章其中的第十二條，無形資產應當按照成本進行初始計量外購無形資產的成本，包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。
Y專利權的初始計量價值應當為購入購入價款和相關稅費109.2f元與相關服務費用10萬元。W公司原始的會計處理的無形資產初始價值確認錯誤，進行更改后的賬務處理如下：
借：無形資產――專利權 1192000
貸：銀行存款――建行 1192000
無形資產的初始價值確認時要按照實際成本計量，即取得無形資產并使之達到預定用途而發生的全部支出作為購入無形資產的成本。不同來源的無形資產，其初始成本的構成也不相同。外購的無形資產的成本計量要將購買價款、相關稅費及各類其他支出全部歸入無形資產的初始成本。
（三）無形資產處置收入的正確確認
根據《企業會計準則第6號――無形資產》下的第五章下的第二十二條規定企業出售無形資產，應當將取得的價款與該無形資產賬面價值的差額計入當期損益。
R商標權的收入確認應當計入當期損益，R商標出售的會計處理應當將“其他業務支出――非流動資產損失”改成“營業外支出――非流動資產損失”。W公司出售R商標權的正確會計處理如下：
借：銀行存款 600000
累計攤銷 400000
無形資產減值準備 100000
營業外支出――處置非流動資產損失 130000
貸：無形資產――商標權 1200000
應交稅費――應交增值稅（銷） 30000
無形資產的處置，主要是指無形資產的出售、出租和報廢。當無形資產出售時，出售無形資產的損益計入“營業外收入”或“營業外支出”中；當無形資產出售時，出租無形資產的收入計入“其他業務收入”；當無形資產報廢的時候，無形資產的處置差額計入“營業外收入”當中。該筆業務的處置應當將出售無形資產的損失計入“營業外支出”。
四、總結
無形資產是指沒有實物形態，但能被所有者占有、使用并帶來經濟效益的資產。對于企業的發展具有重大影響。企業對于無形資產在核算中的問題越加重視，對于無形資產的正確核算的重視不斷的上升。所以企業在對無形資產的核算過程中要注意對于無形資產取得是的價值的確認是否符合企業會計準則，如：取得時的成本是否加入了服務費用等等。對于取得后無形資產的攤銷處理是否正確，如：攤銷方法的確認等等。對于無形資產的使用壽命的確認要進行分析，如：無形資產能否確認使用年限等等。對于企業出售無形資產時的收入是否正確，如：出售時的收入是否正確計入當期損益當中等等。
無形資產的核算讓企業對于企業的資產價值的掌控更加清晰，更加明白。讓企業的發展與壯大有了更加清晰的方向，使企業的未來走向強大。無形資產的核算對企業長期發展的有重大的影響，是企業穩定經營的一部分。
參考文獻
[1]張澤，企業無形資產核算問題研究：山西財經大學學報，2015.11
[2]肖蘭華，馬曉青.高新技術企業無形資產會計核算之改進：財會月刊，2015.11
[3]王洪良，小企業無形資產的核算：r代金融，2014.01
[4]周建華，企業無形資產核算管理的問題及對策：冶金財會，2014.10
第一章總則
第一條為了加強XX公司（以下簡稱公司）的資產管理，明確資產使用與管理的責權關系，規范資產管理程序，確保資產的安全完整，根據《企業國有資產監督管理暫行條例》《企業內部控制應用指引第8號-資產管理》和省國資委有關規定，結合公司的實際情況，制定本制度。
第二條本制度所稱的資產管理，主要包括流動資產管理、固定資產管理、無形資產管理、長期投資管理以及資產評估、資產處置管理等。
第三條公司及各全資子公司、控股子公司未經公司董事會批準，不得以資產對外提供擔保，或對限額以上的資產進行處置或對資產損失進行財務核銷。
第四條本制度適用于公司本部、分公司以及各全資子公司的資產管理行為。
第二章資產管理組織體系與職責分工
第五條公司財務部為資產管理統一歸口管理部門，履行下列資產管理職責：
（一）擬訂公司資產管理制度和配套的資金管理辦法、應收票據管理辦法、應收款項管理辦法；
（二）負責各類資產的價值管理，建立公司資產臺賬；
（三）負責貨幣資金、交易性金融資產（指各種有價證券）、應收票據的管理，參與各類應收款項管理與債權清理；
（四）負責組織或協助公司辦公室、XX部定期進行固定資產、存貨的盤點與賬實相符核對工作；
（五）負責辦理產權登記工作；
（六）負責資產評估工作；
（七）負責資產處置與損失財務核銷的審查；
（八）其他與資產管理相關的工作。
第六條公司辦公室為固定資產實物歸口管理單位，履行下列資產管理職責：
（一）擬訂公司固定資產管理辦法；
（二）負責公司固定資產的實物管理，建立公司本部固定資產的臺賬，指導、監督、檢查分公司、子公司建立本單位固定資產的實物臺賬；
（三）負責定期或不定期組織開展固定資產盤點工作；
（四）根據財務部的通知，負責組織本部門與各分公司、子公司等具體保管使用單位開展固定資產的賬實相符核對工作；
（五）負責本部門管理的固定資產的處置與損失財務核銷的申報工作，對分公司、子公司的固定資產的處置與損失財務核銷申請進行審查；
（六）其他與固定資產相關的實物管理工作。
第七條XX部為存貨實物管理單位，履行下列資產管理職責：
（一）擬訂存貨管理辦法；
（二）負責組織本部存貨實物臺賬，指導、監督、檢查各分公司、子公司建立存貨實物臺賬；
（三）負責定期或不定期組織開展存貨盤點工作；
（四）根據財務部的通知，負責組織本部門與各分公司、子公司等實物具體保管單位開展存貨的賬實相符盤點核對工作；
（五）其他與存貨相關的實物資產管理工作。
第八條XX部為知識產權類無形資產權利歸口管理單位，履行下列資產管理職責：
（一）擬訂無形資產管理辦法；
（二）負責專利權、著作權、商標權、技術成果、、單獨購入的計算機軟件等無形資產的管理，建立無形資產臺賬；
（三）對外部單位侵犯前述無形資產的行為，采取相應的保護措施；
（四）負責科研設備等資產的實物管理，建立科研設備資產臺賬，并入公司辦公室固定資產實物臺賬；
（五）協助公司辦公室和/或財務部定期或不定期組織開展的科研設備資產盤點與賬實相符盤點核對工作；
（六）其他與無形資產管理相關的工作。
第九條XX部為長期投資權利歸口管理單位，履行下列管理職責：
（一）擬訂投資管理辦法；
（二）負責建立公司長期投資臺賬；
（三）負責長期投資的可研論證、股權管理等；
（四）負責長期投資的處置與損失財務核銷的審查與申報；
（五）負責特許經營權、土地使用權的管理，建立相應的管理臺賬；
（六）其他與長期投資管理相關的工作。
第十條審計部為資產管理監督檢查單位，負責履行下列資產管理職責：
（一）對資產實物（權利）管理單位的資產管理活動進行審計監督；
（二）對資產實物（權利）管理單位的資產管理活動存在的問題，提出改進意見，并對違規責任人提出處罰建議；
（三）其他與資產管理審計監督相關的工作。
第三章流動資產管理
第十一條流動資產的管理，包括對貨幣資金、交易性金融資產、應收票據和其他各種債權、存貨的管理。
第十二條貨幣資產管理，應嚴格按現金管理制度、銀行結算制度和總經理辦公會制定的公司資金管理辦法執行。嚴格現金保管制度，嚴禁出租、出借銀行賬戶。
第條子公司購買交易性金融資產，超過子公司“三重一大”決策權限的，應當由公司相應的決策機構按照“三重一大”確定的權限決策同意后方可執行。
第十三條應收票據的管理，按照總經理辦公會制定的公司應收票據管理辦法執行，加強應收票據的收、付、承兌和貼現管理，確保票據安全。
第十四條應收款項等債權的管理，按照總經理辦公會制定的公司應收款項管理辦法執行，應當加大應收賬款的回收力度，建立應收款項管理臺賬，落實清欠責任制、明確具體責任人人，防范和降低呆壞賬風險。
第十五條存貨的管理，按照總經理辦公會制定的公司存貨管理辦法執行，加強對存貨的計價、采購、驗收保管、定額管理和領用管理。存貨庫存必須合理、適度，存貨具體保管單位應當和存貨實物管理部門、財務部定期稽核和盤點，保證賬賬、賬實、賬表相符。
第四章固定資產管理
第十六條固定資產管理包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營管理活動有關的設備、器具、工具等的管理。
第十七條對固定資產實行歸口管理與分級管理相結合的方式，即：公司辦公室歸口管理全公司的固定資產，具體管理公司本部的固定資產；分公司、子公司（的相關職能部門）具體管理本單位的固定資產。
第十八條公司有關具體管理使用單位需要進行固定資產購建、技術改造與修理和改擴建工程項目投資的，按照應當根據財務預算編制要求，向公司投資管理部門提出下一年度投資計劃和投資預算申報，經投資管理部門組織篩選后，嚴格按公司股東會批準的投資計劃與投資預算執行。
公司及各子公司固定資產零星購置和技術改造與修理，必須在公司股東會批準的預算內執行，不得突破。確因特殊原因需追加預算，須報公司股東會審批。
第十九條公司及各子公司固定資產購建、技術改造與修理應根據公司采購管理制度的規定，對達到必須招標數額的項目實行招標；對未達到必須招標數額的項目，按照總經理辦公會制定的非招標管理方式管理辦法的規定選擇相關非招標方式采購。
第二十條基建項目、改擴建項目、技改工程應按照有關規定，及時辦理資產移交手續，增加固定資產。
第二十一條公司及各子公司應定期組織對固定資產進行清查，對清查中發現的毀損、盤虧及待報廢固定資產，應及時查明原因并按照公司資產處置及損失財務核銷的相關規定申請處置。
第二十二條總經理辦公會應當根據本制度規定的原則，制定具體的固定資產管理辦法，進一步明確固定資產的投資計劃與投資預算的申報、投資項目的篩選、投資計劃與投資預算的決策審批、資產的添置與驗收、資產的領用（使用）保管、投資后評價、賬實相符盤點與報廢（損失）處置和核銷等內控管理流程并嚴格執行。
第五章長期股權投資管理
第二十三條公司長期股權投資實行統一決策、分級管理，即公司按照《“三重一大”決策制度實施辦法》的規定，由公司負責集中決策，各子公司經公司批準后，方可履行對外投資職能。
第二十四條公司長期投資必須加強風險評估、投入與產生的效益測算、收益回籠、立項審批與投資決策、投資處置和監督檢查等各環節的內部控制，實現投資收益的最大化。
第二十五條公司長期股權投資涉及到實物資產轉移的，應當在項目立項后按照公司規定進行資產評估，再按照上述長期投資決策審批程序履行報批手續。
第二十六條各單位生產經營資金不足或者資產負債率達到70%的，不得對外開展長期投資活動。
第二十七條公司對長期投資項目實行信息化管理和跟蹤監督管理，投資管理部門要及時向公司匯報投資進度、經營狀況、收益實現等情況，定期對投資項目開展投資后評價，對投資造成重大損失的，要及時查明原因、分清責任，提出處理或處置建議。
第二十八條總經理辦公會應當根據本制度規定的原則，制定具體的投資資產管理辦法，進一步明確長期股權的投資計劃與投資預算的申報、投資項目的篩選、投資計劃與投資預算的決策審批、立項審批與投資決策、投資后評價、股權轉讓處置等內控管理流程并嚴格執行。
第六章無形資產管理
第二十九條無形資產的管理包括專利權、著作權、商標權、技術成果以及單獨購入的計算機軟件等的管理。
第三十條公司根據生產需要購置無形資產應納入預算管理。
第三十一條公司接受以無形資產投資或用無形資產對外投資的，應根據公司資產評估的規定對無形資產進行公允的評估。
第三十二條執行公司或子公司的任務，或主要利用公司或子公司的物質技術條件所完成的專利或技術成果，屬于職務專利或職務技術成果，其專利申請權和專利的所有權、專有技術的所有權，以及專利和專有技術的使用權、轉讓權歸公司或子公司所有。直接參加專利或專有技術開發、研制等工作的員工依法享有署名權。
執行公司或子公司的任務或主要利用公司或子公司的物質技術條件完成的，并由公司各子公司承擔責任的咨詢方案和標準、手冊、科技論文、技術報告等各類文件是職務作品，其著作權歸公司或各子公司所有。直接參加文件編制的員工享有署名權。
第三十三條公司與外單位協作共同研究開發所形成的專利權、技術成果、著作權等知識產權，為合作各方所共有，合同另有規定的按照約定確定其權屬。
第三十四條總經理辦公會根據本制度確定的原則，制定無形資產管理辦法，進一步明確無形資產的投資計劃、投資預算及其他相關管理流程。
第七章資產評估管理
第三十五條公司及子公司在發生對外股權收購、合并分立、股權比例變動、產權轉讓、資產轉讓及其他影響公司權益等行為時，應當進行資產評估。
第三十六條進行資產評估的，應當由財務部根據公司采購管理制度規定的方式和程序確定評估機構。
資產評估合同由公司財務部與中介機構簽訂。
第三十七條財務部收到評估機構出具的評估報告后，對評估報告無異議的，應將報告副本一份送投資管理部門。
第八章資產處置與損失財務核銷管理
第三十八條本制度所稱的資產處置是指導公司對擁有所有權、使用權的法人財產進行轉讓、出售、轉換、報廢等行為。
第三十九條公司建立資產處置的分級審批制度，即20萬元以上的由公司董事會審議決策；20萬以下的，屬于公司本部或分公司的，由總經理辦公會決策，屬于子公司的，由子公司董事會決策。
第四十條資產處置應當遵循公開、公平、公正的原則，處置掛牌價或招標價應當以涉及標的的資產評估結果為依據。
第四十一條總經理辦公會制定資產處置管理辦法，進一步明確資產處置管理決策程序、職責部門、管理權限和工作流程。
第四十二條本制度所稱的資產損失財務核銷是指按照國家有關財務會計制度和相關財務管理規定，對預計發生損失的資產，經取得合法、有效證據證明確實發生了實質性且不可恢復的事實損失，對其賬面余額進行財務核銷的行為。
第四十三條公司資產損失財務核銷做到事實清楚、程序完整、責任明確，遵循客觀性原則、謹慎性原則和責任清晰原則，按照發生損失單位提出核銷報告并提交相關依據、有關部門提出審核意見、財務部進行復核并提出復核意見、公司總經理辦公會審議通過后提交董事會決策、法定代表人和主管財務的負責人簽字確認的程序進行。
其中對于公司單筆或單項資產損失1000萬元以上的，由公司董事會履行核銷審核確認程序后還應當向公司股東會提出核銷申請。
第四十四條總經理根據本制度規定的原則，制定公司資產損失財務核銷管理辦法，明確具體工作規則、程序、權限和責任，落實職能部門、崗位和人員的權限范圍和相應的責任，加強指導、監督與管理，強化責任追究機制，保障公司資產安全。
第九章監督、檢查與違規處罰
第四十五條財務部及各資產實物（權利）歸口管理部門可以根據資產管理的需要，對公司本部、各分公司、子公司的實物資產管理情況進行定期和不定期檢查。
審計部可以根據資產內控管理的需要，對公司本部、各分公司、子公司的實物資產管理進行專項審計，并向公司報告。
第四十六條資產實物（權利）歸口管理單位有下列情況之一，由財務部或相關職能部門提出處罰意見，經公司批準后，按照公司相關責任追究規章制度的規定給予處分；觸犯刑律的，移送司法機關追究其刑事責任：
（一）因對實物（權利）資產管理不善，導致價值受損或實物遺失或權利喪失的；
（二）不履行相應的內部決策程序、批準程序或者超越權限、擅自轉讓相關資產的；
（三）故意隱匿應當納入評估范圍的資產，或者向中介機構提供虛假資料，導致評估結果失真，或者未經評估就進行轉讓、造成資產流失的；
（四）與對方當事人串通，低價轉讓或高價受讓相關資產，造成資產流失的；
［關鍵詞］會計實務賬目
一、總帳登記及對賬、結帳、實例
1.登記總賬：
根據試算平衡的記賬憑證匯總表，登記總賬。
登記總賬和明細賬有點不同，在明細賬上，借方、貸方各自記一行，而總賬是借貸方在一行上。明細賬是按照憑證記的，總賬是按著匯總登記的。如果業務量小，一個月匯總一次，登記一次總賬就可以，這些都看具體的情況。
總賬和明細賬是相互制約的關系。總賬，就是記各個明細賬總數的，明細賬，是總賬的細分類。總賬記的是會計的一級科目，而明細賬除了一級科目，還有二級科目，比如固定資產一級科目，固定資產的項目就是它的二級科目。還有費用帳、低值易耗品賬、應交稅金賬等等。到了月末，各個明細賬的余額必須等于相對應的總賬余額，如果不等，那多半是明細賬記錯了或記落了。造成的差錯可能是記錯借貸方了，或者記錯科目了，或者數字寫錯了，隨著經驗的積累，發現錯誤，很快就能找到，這一點也能衡量出會計對業務的熟練程度。
2.對賬、結賬
記完總賬就該對賬和結賬了，只要憑證是正確的，登記完的賬也應該是正確的，現在用財務軟件的，這個可以保證，但是手工記賬，就不保了，因此要經常對賬，做到賬證相符、賬賬相符、賬實相符、賬表相符。
結賬就是結算出把一段時間內本期的發生額合計和余額，然后將余額結轉下期或者轉入新賬。
二、資產評估增值所得稅的會計處理
財政部印發的《關于執行具體會計準則和〈股份有限公司會計制度〉有關會計問題解答》中指出：如果資產評估增值部分未折成股份，并按稅法規定的評估資產計提折舊、使用或攤銷時需要征稅的，在按評估確認的資產價值調整資產賬面價值時，應將按規定評估增值未來應交的所得稅記入“遞延稅款”科目的貸方，資產評估凈增值扣除未來應交所得稅后的差額，記入“資本公積―資產評估增值準備”科目。
這樣處理，從理論上說有合理之處，但引發了五個問題：（1）實施了追溯調整。（2）實際操作比較困難，評估增值涉及企業的固定資產、遞延資產、無形資產、存貨等多個項目，各個項目評估增值之后對以后年度的納稅影響各不相同，其調整的計算過程相當繁瑣。（3）導致發起人股本不到位問題，進而引起投資者之間的不公平待遇。（4）納稅主體錯亂，即評估增值的受益人與遞延稅款的納稅義務人并不一致。（5）混淆了“股本溢價”和“評估增值”的概念。評估增值是指改制時股份公司的資產評估增值，而該評估增值在上市公司賬上已轉為主發起人的“股本溢價”，不存在“評估增值”的概念。
資產評估增值未來需要交納所得稅可以通過納稅調整得以實現。如若認定該等評估增值按折股方案形成的溢價，屬于發起人的股本溢價，而非評估增值準備，則可回避上述問題。
三、土地使用權會計實務
實例分析：試問：土地使用權轉入房屋、建筑物的家之后價值后，其價值攤銷年限如何確定？
解釋：公司以購入或以支付土地轉讓金方式取得的土地使用權的賬面價值，轉入開發商品成本，或轉入在建工程成本后，其賬面價值構成房屋、建筑物實際成本。如果土地使用權的預計使用年限高于房屋、建筑物的預計使用年限的，在預計該項房屋、建筑物的凈殘值時，應當考慮土地使用權的預計使用年限高于房屋、建筑物預計使用年限的因素，并作為凈殘值預留，代該項房屋、建筑物報廢時，凈殘值中相當于尚可使用土地使用權價值的部分，轉入繼續建造的房屋、建筑物的價值；如果不再繼續建造房屋、建筑物的，則將其價值轉入無形資產進行攤銷。如公司將土地連同地上的房屋、建筑物一并出售的，按其賬面價值結轉固定資產清理。
執行《企業會計準則》前土地使用權價值作為無形資產核算尚未轉入所建造的房屋、建筑物成本的公司，可不做調整，其土地使用權價值按照《企業會計制度》規定的期限平均攤銷。
四、工程的報廢損失賬務處理
企業對其扣除的資產損失，應當提供能夠證明資產損失確屬已實際發生的合法證據，包括具有法律效力的外部證據、具有法定資質的中介機構的經濟鑒證證明、具有法定資質的專業機構的技術鑒定證明等。按照國家稅務總局《企業資產損失稅前扣除管理辦法》(國稅發[2009]88號)規定，公司報廢在建工程報廢屬于須經稅務機關審批后才能扣除的資產損失。按規定企業發生的該資產損失，應在按稅收規定實際確認或者實際發生的當年申報扣除，不得提前或延后扣除。因各類原因導致資產損失未能在發生當年準確計算并按期扣除的，經稅務機關批準后，可追補確認在損失發生的年度稅前扣除，并相應調整該資產損失發生年度的應納所得稅額。企業發生的資產損失，按本辦法規定須經有關稅務機關審批的，應在規定時間內按程序及時申報和審批。
五、銷售免稅貨物的增值稅稅務和帳務處理問題
實例分析：某廠為生產銷售飼料行業，銷售的對象為飼料經銷商及養殖戶，他們大部分都不需要發票。試問不需要發票的部分銷售額在會計上應如何處理？比如：飼料，借：銀行存款（現金）等科目，貸記產品銷售收入（營業收入）
解釋：由于銷售飼料免征增值稅，屬于直接減免性質，則同時按不含稅收入乘以適用稅率計算免稅額做帳，
另外，企業應在“應交增值稅明細表”的“已交稅金”項目下，增設“減免稅款”項目，反映企業按規定減免的增值稅款，可根據“應交稅金-應交增值稅（減免稅款）”科目的記錄填列；在填報“增值稅納稅申報表”時，直接在“銷項”項目的“免稅貨物”反映其“銷售額”即可，不需填報“稅額”。
參考文獻：
[1] 寧健： “實質重于形式”原則在會計實務中的體現[J]. 山西財稅, 2002, (04)
[關鍵詞]事業單位；資產管理；風險；管控
doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2017.04.002
[中圖分類號]F810.6 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194（2017）04-000-02
資產管理在事業單位的日常管理中占有非常重要的地位。資產管理工作所涉及的范圍比較廣泛，除了對事業單位已有的資產進行合理管理，還要進行資產評估及采購等工作。在我國社會主義市場經濟快速發展的形勢下，國家在事業單位資產管理方面不斷投入，這雖然使事業單位資產管理迎來了新的發展契機，但也使其面臨著各種挑戰，因此我國資產管理的相關人員需要做好相應的管理工作，并根據市場變化及時地作出調整，要不斷開拓創新、與時俱進，從而推動我國事業單位的快速發展。
1 事業單位資產概念及構成
根據財政部2012年12月5日修訂通過的《事業單位會計準則》，事業單位資產是指事業單位占有或者使用的能以貨幣計量的經濟資源，包括各種財產、債權和其他權利。根據資產流動性可以劃分為流動資產和非流動資產。流動資產是預計在1年內（含1年）變現或者耗用的資產。而非流動資產是指除流動資產之外的資產。
按照價值形態進行劃分可將事業單位資產分別劃分為長期投資、無形資產，固定資產和流動資產等。
2 事業單位資產管理中存在的風險
個別事業單位對資產管理的理解不夠清楚，以至于出現責任模糊、管理不嚴謹等其他許多問題。其中集中反映在以下幾個方面。
2.1 固定資產管理風險
固定資產是指事業單位所擁有的使用年限超過1年（不含1年），其單位價值高于所規定的要求，且在行使的環節當中仍然保持原有形式的物質資產，包括住房和建筑、特種設備、一般設備等。固定資產管理風險如下。
第一，固定資產配置風險。初步調查采購時內控制度不健全、預算資金和實際不相符、投資決策不當以及對可行性分析不到位所產生的舞弊風險；配置的情況與實際當中規定的要求不一致導致項目暫停或丟棄的風險；驗收程序不合理不系統，因人為的原因導致購買建設的固定資產在接收時沒有按照所簽署協議所規定的質量及規格來完成正常的審查和驗收，導致出現部分內容規格信息不對稱、濫竽充數等現象，或者是質量不符合要求等，最終造成資產損失或者是賬實不符、會計核算不規范及資產信息失真的風險。
第二，固定資產使用維護環節的風險。在固定資產使用環節對維保不夠重視，從而大大縮短了固定資產的物理壽命；在使用有些資產時沒有考慮經濟效益，資產周轉利用率也不是很高，資產的長期閑置會導致實物損耗以及相應價值的損耗；出租和出借沒有形成流轉記錄，常用的相機、筆記本電腦等設備的使用存在購置私有化的現象；在調撥環節沒有履行相應的調撥流程以及保留相關責任人的簽收記錄；在保管環節對固定資產的出入庫的簽收手續以及責任人的制度沒有嚴格予以執行。
第三，固定資產處置環節的風險。其主要包括資產處置方式不規范、價值不準確、資產評估不規范、審批不規范及超范圍超權限處理等，這些都有可能造成國有資產損失。
2.2 無形資產管理風險
事業單位無形資產是指沒有具體的實際物體為參照依托卻仍舊可以為事業單位提供某種權利的資產，屬于事業單位資產的一個構成部分。無形資產包括知識產權、非專利技術、土地使用權及商標權等。無形資產具有以下基本特征：沒有實物形態，具有排他性及獨占性，能夠在比較長的時間內為事業單位提供某種權利甚至是帶來相應的經濟利益。
事業單位對無形資產管理，認識不到位，無嚴謹思想態度。而實際上，事業單位大都只重視對有形資產的審查和記錄，對無形資產的關注遠遠不夠，尤其是對于知識產權，存在管理薄弱、不合理現象，對于無形資產的評估更稀少，管理上出現各種問題。除此之外，資產管理的各類相關規章制度尚未完善，部分事業單位沒有對應的管理機構強化管理，導致無形資產面臨制度缺乏、管理不到位、漏洞百出的危險形態。
2.3 長期投資管理風險
事業單位根據合法單位機構獲取的，且年限高出1年（不含1年）的各個類型的股權和債權性質的投資為長期投資。目前，還有很多事業單位中有一人擔任多個職務的情況，而非專業人士又缺乏相關知識以及經驗，導致出現管理者又是監督者的情況，從而降低了國有資產投資的效率。具體表現為有些事業單位對多方面的因素進行考慮，然而在“非轉經”收入的管理上卻沒有予以強化，甚至還出現不收，而是通過以支抵收和報銷相關費用等來解決的現象。
2.4 流動資產管理風險
貨幣資金、短期投資、應收及預付款項、存貨等皆為事業單位的流動資產。流動資產管理不善，最終導致資金流失嚴重。部分事業單位編制人員較少，所以沒有設置專業的資產管理崗位，而是由其他人員兼任，由于這些人員沒有經過專業的培訓，所以很可能對資產管理不熟悉或者是因為不是本職工作而忽視資產管理。不健全的管理制度造成對資產監督力度不夠，從而使管理工作很難真正落實。另外，因沒有清晰明確的對資金實施崔收、回收和具體詳情呈告等相關責任牽制的規章制度，導致各個部門的職員之間的職責權利永遠是無法分清的模糊狀態，這明顯對那些已經形成的清理催收極其不利，特別是各部門的相關人員在做調動時，手上的業務沒有很好地完成交接，導致業務中斷、暫停或丟失。
3 事業單位資產的管控措施
上文已經對事業單位資產管理中的風險進行了總結，在此筆者針對以上風險提出相應的管控措施，以期促進事業單位不斷向前發展。
3.1 固定資產管控
針對固定資產管理中的風險可從以下幾個方面進行管控。
第一，構建完善的固定資產配置制度，從根本上進行嚴控。在固定資產采購環節遵循“決策和執行相分離”的原則，在政府采購、資產管理和對應的預算編制之間做到相互協調，相互監督，相互促進，根據政府集中采購及招投標的有關準則對授權審批進行改進、加強、完善，且有計劃有目的地合理劃分崗位人員，落實具體工作，全面預防，避免出現不正常、不健康風險；要在固定資產實施投資決策的環節貫徹“全面調查，集體學習，專家示范”的原則，避免各類風險，例如：決策風險和技術風險的發生；在固定資產檢查、接收的環節需要將重點放在嚴格驗收標準及規范驗收程序上，以防內容不符及質次價高現象的出現。
第二，建立和完善固定資產行使維修系統，對“使用”h節進行嚴格控制。在固定資產管理環節當中最重要的一部分就是其使用和維護兩個方面。也就是說，如果固定資產被正確使用和維護的話，就會延長固定資產的使用期限，并可以降低固定資產的使用和維護成本，從而使固定資產效益能夠最大限度地發揮出來。所以在使用資產時需進行歸口管理，進一步確定用戶和相關托管人，并設置相應的崗位職責制度，且將其落實，以加強對崗位的培訓。
第三，建立完善的固定資產處置制度，嚴謹把關“出口”。技術上的突破和實物損失，導致固定資產無法正常運轉或無法達到所規定的使用要求而面臨被淘汰的風險。鑒于此，對于處置過程中的固定資產需要格外重視其審核批準和評判預估兩方面，以防止行使的固定資產被棄置、作廢或以低廉的價格出售，最終變為私有財產私下處置的情況發生。
3.2 無形資產管控
針對事業單位設立相應的國有資產管理機構，并匹配相關的高素質專業人員，實施對無形資產系統規范的監管。財務部門與資產管理部門相互協調，合理運行，根據國家有關法律規章制度和單位的實際情況，構建完善的無形資產管理體系。此外，還包括無形資產財務、審計監督、成果考核、投資、轉讓及收益分配等制度管理體系，使單位無形資產的管理工作有條不紊地進行，將管理真真切切落到實處，提高調動的主動積極性，高效預防無形資產損失，充分保障其安全性。對財務方面要嚴格把關監控，做到有問題時及時發現，并采取相應的措施改進、完善，保證其管理的有效性。建立無形資產核銷審批制度，無形資產的核銷、轉讓、轉出，應當依照有關資產管理的規定，提交主管部門、財務部門批準，并由資產管理部門和財務部門注銷。
3.3 長期投資管控
長期投資的管控需要遵守市場規律，采用市場化的運作方式，同時根據“非轉經”資產的特點對“非轉經”資產進行統一運營，進一步加強資產的分類管理工作，從而確保資產的保值增值。另外，對于國家相關規定制度要嚴格執行，對于閑置資產要通過拍賣及掛牌等公開方式進行處理，這樣可以提高閑置資產處置的公平性及透明度，從而提高閑置資產的使用效益。
此外，事業單位應當建立長期投資業務責任制，確定有關職能部門和崗位之間的職責權力，以保證那些辦理長期投資業務的不兼容崗位之間相互獨立、牽制和監控。而長期投資不相容崗位當包括：長期投資可行性研究與評估、長期投資決策和實施、長期投資審批和實施處置、長期投資業績評價與實施。事業單位應當根據長期投資類型制定相應的業務流程，明確長期投資中主要業務環節的責任人員、風險點和控制措施等。事業單位應當加強對審批文件、投資方案書、長期投資處理決議及其他文件和材料管理，確定各種文件的信息獲取、存檔、保管及查閱等方面的管理規則和相關人員的職責和權力。
3.4 流動資產管控
事業單位對國有資產的管理除了要完善固定資產管理工作，還要加強流動資產的管理。對于貨幣資金的管理，需要加強財務管理，建立實行相應的分工管理制度，從組織結構上保障資金活期的安全性。建立內部監督控制機制，將資金管理不相容的職責分開，實施一套合理的財務執行相關計劃，明確責任，相互克制，充分保障資金的安全性。會計出納之間不能兼職，不能由一個人處理貨幣資金流通的整個流程。會計主要負責分類賬的登記、原始憑證的匯總、登記。出納人員則負責現金收取和托管、原始憑單的儲存、收據和支付記錄的保存、銀行發票收據的簽發和流水賬的登記。審計員負責定期審計收據、付款和賬目，并審核定期現金支票和銀行支票。會計師負責對一切收支項目的查審、核實，以及各個保管單位和單位負責人印章的保管。單位負責人專門負責審批一切的收入、支出預算、決策和各項費用。對于應收及預付款項一般不提壞賬準備，需要嚴格控制并及時結算；預算資金和其他資金等所有公款都不準用于職工借支；各項托管貨幣，臨時存款，應及時清算或退回，并寄往代管處，以便及時報告處理；預付單位和個別買方的儲備基金，有必要考慮實際需求及壓縮量，定期報告，年底所有的儲備資金應當統一清算收回，下年另行撥付或借用。要做到及時催收欠款、及時入賬，從而避免長期掛賬，避免不能及時收回欠款而造成資金損失。
4 結 語
事業單位若想要獲得比較穩定的發展，切實發揮其服務性、公益性，就需要認識到資產管理的重要性，在具體的實踐過程中認清資產種類，充分分析各種資產管理中存在的風險，嚴格執行相關制度規定，調動員工的積極性，真正做到規范化管理，實現國有資產的保值增值，提高資產管理的質量及效率。另外，相關的監督管理部門也要加大監督懲處的力度，從而促進事業單位持續健康發展。
主要參考文獻
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狀況、經營成果和現金流量，而稅法的目標主要通過公平稅負、公平競爭來保證財政收入的實現。（2）兩者的基本前提不同。會計核算的4個前提是會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量，而企業所得稅納稅人不同于會計主體，而且對收益、費用、資產和負債確認、計量的時間和范圍不同，必然產生暫時性差異和永久性差異。（3）兩者遵循的原則不同。所得稅法除了遵循一些會計原則外，更主要的是堅持法定原則、公平原則、收入均衡原則、反避稅原則和行政效率原則。
處理：稅法允許扣除的折舊額＝（80000－4000）÷5＝15200（元），與會計提取的折舊相同，但對企業提取并且記入“資產減值損失”科目的固定資產減值準備14400元不予承認。由于現行的企業所得稅納稅申報表是按原會計準則設計的，在稅前扣除項目中不包括資產減值損失，所以不需要進行納稅調整。
處理：稅法允許扣除的折舊額仍為15200元，會計和所得稅處理出現差異。該差異的解決主要通過前期設置臺賬進行記錄，在填報企業所得稅納稅申報表時需要調減應納稅所得額7200元。
4000元，支付清理費用2000元，固定資產原值為80000元，已經提取折舊15200×3＋8000×2＝61600（元），已提取固定資產減值準備14400元，固定資產賬面凈值為80000－61600－14400＝4000元，最終差額為－2000元，即固定資產清理損失為2000元。會計處理為：
將設備轉入清理
借：固定資產清理4000
累計折舊61600
固定資產減值準備14400
貸：固定資產80000
取得清理收入
借：銀行存款4000
貸：固定資產清理4000
支付清理費用
借：固定資產清理2000
貸：銀行存款2000
結轉固定資產清理損失
借：營業外支出——非流動資產處置損失2000
貸：固定資產清理2000
稅務處理：收入價款為4000元，固定資產原值80000元，允許稅前扣除的折舊為76000元，資產的計稅凈值為
4000元，支付清理費用2000元，最終差額為－2000元，即固定資產清理損失也為2000元，該損失允許企業在進行所得稅納稅申報時予以扣除，會計處理與稅收處理一致，原因在于會計在固定資產的原始計價、使用時間、凈殘值等方面與稅法規定一致。
2.2007年底，某企業一臺設備由于技術原因，已經不能繼續使用，預計可回收金額為0，該可回收金額未經中介機構評估，該設備原值為100000元，會計上已經提取折舊80000元（假定與稅法規定一致）。
分析：會計確認固定資產減值損失＝（100000－80000）－0＝20000（元），會計處理為：
借：資產減值損失——計提固定資產減值準備20000
貸：固定資產減值準備20000
稅務處理：根據《企業財產損失所得稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局令第13號）的規定，企業的存貨、固定資產、無形資產和投資當有確鑿證據表明已形成財產損失或者已發生永久或實質性損害時，應扣除變價收入、可收回金額以及責任和保險賠款后，再確認發生的財產損失。可收回金額可以由中介機構評估確定。未經中介機構評估的，固定資產和長期投資的可收回金額一律暫定為賬面余額的5％；存貨為賬面價值的1％。已按永久或實質性損害確認財產損失的各項資產必須保留會計記錄，各項資產實際清理報廢時，應根據實際清理報廢情況和已預計的可收回金額確認損益。該固定資產的賬面余額為100000元，稅法允許扣除的可收回金額為100000×5％＝5000元，允許扣除的折舊為80000元，因此稅法允許扣除的固定資產減值損失為100000－80000－5000＝15000元，會計與稅收之間存在差異5000元，企業在填報企業所得稅納稅申報表時允許扣除的固定資產減值損失為15000元。
3.2007年底，某企業發現其擁有的某項專利權已經無法繼續為企業創造價值，該專利權的購買時間為2006年1月，有效年限到2012年底，原入賬價值為980000元，已經累計攤銷280000元（包括2007年攤銷額），攤余價值為700000元，剩余攤銷年限為5年。如果企業現在將該專利權出售，扣除相關費用后可獲得600000元，但如果繼續持有該專利權，預計未來5年內可以獲得的現金流量現值為450000元（假定使用年限結束時處置收益為0）。
分析：2007年底，該專利權的公允價值減去處置費用的凈額為600000元，可以獲得的未來5年的現金流量現值為450000元，按新準則的規定，可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定，如果資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。該資產的可收回金額為600000元，賬面價值為700000元，因此應提取資產減值準備700000－600000＝100000，會計處理為：
借：資產減值損失——計提無形資產減值準備100000
貸：無形資產減值準備100000
稅務處理：稅法對企業按會計準則提取并記入資產減值損失的無形資產減值準備100000元不予承認，但由于現行的企業所得稅納稅申報表是按原會計準則設計的，在稅前扣除項目中不包括資產減值損失，所以不需要進行納稅調整。
2008年底，企業對該專利權進行攤銷，攤銷額為
600000÷5＝120000（元），會計處理為：
借：管理費用120000
貸：累計攤銷120000
2008年，企業稅前允許扣除的該資產攤銷額為
980000÷7＝140000（元），而會計攤銷額為120000元，會計和稅收處理出現差異，在填報企業所得稅納稅申報表時需要調減應納稅所得額20000元。
假定2009年1月企業將該專利權出售，獲得價款400000元，則轉讓收入＝400000元，專利權原值＝980000元，累計攤銷＝400000元，計提減值準備＝100000元，應繳納營業稅＝400000×5％＝20000（元），出售該專利權凈損失＝400000－（980000－400000－100000）－20000＝－100000（元）。會計處理為：
借：銀行存款4000000
無形資產減值準備100000
累計攤銷400000
營業外支出——處置非流動資產損失100000
貸：無形資產——專利權980000
應交稅金——應交營業稅20000
一、表現形式
(一)調增速動資產，虛增變現能力。銀行在貸款給企業之前，一般要對企業的信用狀況進行評估，除了審閱資產負債表及損益表外，主要是看流動比率、速動比率、資產負債率等償債能力指標。某些企業在變現能力差的情況下，往往通過調增速動資產(采用虛增短期投資、應收票據的手法)，調減存貨和待攤費用(或者采用虛減流動負債的手段)來調增速動比率，達到提高變現能力來欺騙銀行信用以獲取貸款之目的。
(二)少報負債額度，隱藏財務風險。
某些企業的報表若是提供給銀行部門，往往采取虛增資產，低估負債的手法，以便于騙取貸款。在資產負債表中，一些企業有意調減流動負債、長期負債，相應減少資產或增加所有者權益，以便把企業財務風險擬定在最佳位置。部分企業編制報表時，對流動負債，常采取減少應付賬款、預收賬款、其他應付款、應付工資、其他未交款、應付票據、預提費用的方法；對長期負債，則采取壓縮應付債券、其他長期負債和長期應付款的方法。在實際工作中，一些企業還常常采用少提甚至不提銀行貸款利息的做法來達到少反映負債的目的。
(三)虛構所有者權益，夸大企業實力。
一些資本實力不強的企業，為了取得會計師事務所的驗資證明，往往來取借錢投資的方法，驗資結束后就抽逃資本等，抽逃資本長期掛在其他應收款項目下。
(四)調整應收賬款周轉率，粉飾企業財務狀況。
部分企業為提高應收賬款周轉率，通常采取擴大賒銷收入凈額或者壓低應收賬款平均余額的手法，但考慮到企業的聲譽，一般多用后者。因為過大的賒銷凈領會讓外界產生企業產品在質量、品種或價格方面存在問題的感覺。
(五)利用資產項目，隱報財產損失。
資產損失一般分為存貨損失和固定資產損失兩部分，存貨除非常損失外，由于保管不善、管理混亂和長期積壓等原因，也會造成較大損失；固定資產除自然和無形損耗外，維修保養不及時，帶病運轉和人為破壞，也會提前毀壞報廢。這一方面會損壞企業形象，使投資者、債權人和其他利益相關者對企業產生不信任感，導致盈利水平下降。
(六)少列折舊，掩蓋固定資產磨損程度。
如果固定資產的磨損程度達到一定界限，一些企業會想辦法在資產中少列折舊，掩蓋固定資產陳舊和老化問題。機器設備陳舊和老化，是制約企業發展的重要因素。在競爭激烈的市場經濟體制中，企業不愿暴露給對方和利益關系人固定資產的老化程度，而在資產負債中，固定資產原值和累計折舊相比，能很明顯地顯示出企業固定資產的新舊程度。
(七)高估無形資產價值，虛增企業實力。
無形資產使用有效期難定和影響未來收益的因素多元化，使其價值最具不確定性。
二、審計方法
(一)注意搜集資產負債表以外的經濟信息，以充分了解經濟業務的來龍去脈。
例如，對所有者權益的真實性審查時，應注意搜集下列資料：①注冊資本額和實收資本額的有關證件、憑證和賬簿記錄；②與投資有關的協議、合同和企業章程的條款；②有關投資內容的清單、計價單和驗資證明書；④關于利潤分配的會議、決議和分配方案等。審計時，可將資產負債表中所有者權益與上述有關項目進行對照，以確定報表中的所有者權益項目的真實性。
(二)結合資產負債表所應遵循的會計原則進行審查。
為了保證資產、負債所列數額的正確，有關財務事項發生的數額的計量和確認必須符合一定的規定，由此才能使它的耗用、結余數額正確。因此，需對資產負債表遵循會計原則的情況進行審查：①一致性原則的遵循。審計時，可采用抽查法，對相關項目的處理進行測試，以檢驗其是否一致。②謹慎性原則的遵循。主要檢查應收賬款項下是否按規定設置壞賬準備項目，復核其提取、使用及沖銷是否正確，以證實其對資產與損益發生影響的真實性；對存貨價格變動較大或固定資產更替較快的情況，應驗證其是否采用國家允許的計價和折舊方法，以確認對企業損益的影響是否正確。③實際成本原則。在對資產負饋表項目內容進行復查核實時，應注意其是否任意調整，有無不按實際成本反映的情況。④重要性原則。是指企業當期財務狀況發生重要影響的項目，如1年內到期的長期投資或長期負債等，應驗證其是否按規定在表中單獨反映。
(三)對資產負債表體現的主要指標可信性和有效性進行審查。
如評價一個企業的資本金利潤率時，首先應將本年度資本金利潤率水平與上一年度水平進行對比，以確認本年度的獲利能力，其次應對連續幾年的資本金利潤率進行分析，以觀察企業獲利能力的變動趨勢。另外，還可將本企業水平與其他企業水平進行對比，以具體評價企業的獲利能力水乎。
關鍵詞：會計人員 新會計準則 變革
隨著我國經濟改革的不斷擴大與深入，尤其是我國加入WTO之后，世界經濟一體化、全球化進程不斷加快，中國經濟制度不斷與國際接軌、融合，新的會計交易和事項的出現，要求我國會計核算制度必須要與國際會計準則趨于一致，為了規范企業在新形勢下的會計核算工作，也迫切要求建立完整的會計準則體系。本文擬就無形資產方面談會計人員如何合理地為企業合理避稅。
一、無形資產取得時的會計和稅務處理
稅收法規對無形資產取得時的處理規定主要體現在：《中華人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則》[(94)財法字第3號]、《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》(國務院令第85號)、國稅發[2000]084號等。稅法規定，無形資產應按取得時的實際成本計價，根據不同的取得渠道分別對待：投資者作為資本金或者合作條件投入的無形資產，按照評估確認或者合同、協議約定的金額計價。購入的無形資產，按照實際支付的價款計價。其中包括買價和購買過程中發生的相關費用。自行開發并且依法申請取得的無形資產，按照開發過程中實際支出計價，并且規定凡在發生時已作為研究開發費直接扣除的支出，在該項無形資產使用時，不得再分期攤銷。接受捐贈的無形資產，按照發票賬單所列金額或者同類無形資產的市價計價。
為了鼓勵企業加大技術開發和創新的力度，財政部、國家稅務總局先后頒布了《財政部、國家稅務總局關于促進企業技術進步有關財務稅收問題的通知》(財工字[1996141號)、《企業技術開發費稅前扣除管理辦法的通知》(國稅發[1999]第49號)和《財政部、國家稅務總局關于擴大企業技術開發費加計扣除政策適用范圍的通知》規定：所有財務核算制度健全、實行查賬征收企業所得稅的各種所有制的工業企業，研究開發新產品、新技術、新工藝所實際發生的費用比上年度實際發生額增長幅度在10％以內的(含10％)，除按規定據實列支外，可再按當年實際發生額的50％抵扣企業當年應納稅所得額。國稅發[2004]第082號出臺之后，技術開發費的加計扣除由稅務部門審批改為納稅人根據上述政策規定自主申報扣除。為了能及時享受到這一優惠政策，企業應該建立健全賬證。
二、無形資產攤銷的會計和稅務處理
《中華人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則》[(94)財法字第3號1等稅收法規規定：無形資產應當采用直線法攤銷。受讓或投資的無形資產，法律和合同或企業申請書分別規定有效期限和受益期限的，按照三者中孰短原則攤銷；法律和合同或企業申請書沒有規定受益使用年限的，或者自行開發的無形資產，攤銷期限不得少于10年。
可見，不管企業按照新會計準則采用哪種攤銷方式，稅法均規定，無形資產只能采用直線法。如果企業采用直線法以外的攤銷方式進行會計處理，在采用遞延法進行所得稅會計處理的情況下，年終時就必須調整時間性差異，按照會計利潤計算得出的所得稅費用借記“所得稅”科目，按稅法應納稅所得額計算的所得稅貸記“應交稅金——應交所得稅”科目，按二者的差額，借記或貸記“遞延稅款”利目。
三、轉讓無形資產的會計和稅務處理
企業轉讓無形資產的方式有兩種：一是轉讓其所有權，而是轉讓其使用權。兩者的會計處理有所不同。無形資產所有權轉讓即為出售無形資產，按出售無形資產進行會計處理。按實際取得的轉讓收入，借記“銀行存款”等科目，按該項無形資產已計提的減值準備，借記“無形資產減值難備”科目，按無形資產的賬面余額，貸記“無形資產”科目，按應支付的相關稅費，貸記“應交稅金”等科目，按其差額，借記或貸記“營業外支出——出售無形資產損失“或“營業外收入——出售無形資產收益”科目。
無形資產使用權的轉讓僅僅是將部分使用權讓渡給其他單位或個人，出計方仍保留對該無形資產的所有權，仍擁有使用、收益和處置的權利。因此，轉讓企業不應注銷無形資產的賬面價值，取得的轉讓收入計人其他業務收入，發生與轉讓有關的各項費用支出，計人其他業務支出。
四、企業會計人員應該學會的幾點技巧
(一)無形資產轉讓的納稅籌劃
企業在轉讓無形資產過程中在很多情況下都是伴隨著其他資產的轉讓，所以會在涉及到營業稅的同時，計算繳納增值稅。如何使總稅負最低，其中有較大的籌劃空間。
(二)利用投資方式不同合理避稅
稅法對不同的投資受益方式規定的納稅政策不同。所以企業在用無形資產對外投資時，應考察被投資企業的經營狀況，如果被投資企業經營比較穩定，每年分得的利潤比較穩定時。應盡量采用“參與被投資方利潤分配，共同承擔投資風險”的投資方式，這樣可以免交營業稅。
(三)利用優惠政策合理避稅
財工字[1996]041號規定，企業購入的計算機應用軟件，隨同計算機一起購入的，計人固定資產價值；單獨購入的，作為無形資產管理，按法律規定的有效期限或合同規定的受益年限進行攤銷，沒有規定有效期限或受益年限的，在5年內平均攤銷。所以。企業在購買計算機應用軟件時，是單獨計價，作為無形資產管理，還是隨同計算機一起購入，計人固定資產，需要從固定資產和無形資產的攤銷額等方面好好籌劃。將應用軟件并入計算機價值，作為固定資產管理，年折舊額相對較大，從而使利潤和納稅時間后移，達到節稅的目的。
參考文獻
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[關鍵詞] 無形資產；會計體系；對策
[中圖分類號] F273.4
[文獻標識碼] A
[文章編號] 1006-5024(2007)03-0143-03
[作者簡介] 范秀娟，江西經濟管理干部學院會計系副教授，注冊會計師，研究方向為現代企業會計。(江西 南昌 330200)
在新知識經濟環境下，無形資產的內容變得日益豐富。在經濟發達國家，科學技術在經濟增長中的貢獻率已達60-80%。世界上絕大多數的專利權、商標權、軟件、著作權等無形資產要素被其所擁有。國內許多企業常因主觀因素失去無形資產。給國家和企業造成了嚴重的經濟損失。根據國際權威資產評估機構調查估計，企業的無形資產可以是有形資產的4―5倍，一個企業可擁有的無形資產達數十項。世界著名的美國微軟公司，其無形資產和有形資產的比例為7：3。貝爾實驗室不僅學術水平高，而且成立70年以來，已擁有2.5萬多項專利的無形資產，平均每天獲得一項專利。我國海爾集團近年來也以每天申請一項專利的速度，站在國內無形資產擁有量的前列，但與國際上其他跨國公司40-50%的平均標準相比，有較大差距。按此推算，我國僅上市公司至少有2萬億元無形資產流失于會計賬外，沒有進入經營程序。這一狀況對我國上市公司參與國際產權交易十分不利，遭受巨額資產損失的風險很大。為此，本文將通過分析我國現行企業管理和會計核算體系下的無形資產流失的原因，在構建現代無形資產管理體系、無形資產計量、我國會計準則與國際準則接軌及在會計報表附注披露等方面提出幾點改進的對策。
一、現行企業會計核算體系下無形資產流失的原因
1.無形資產管理存在的缺陷。主要表現在以下6方面：(1)缺乏無形資產意識，企業傳統上僅看重有形資產的管理；(2)企業管理薄弱，導致無形資產流失嚴重；(3)自我保護無形資產的意識較差，使無形資產流失甚多；(4)法律意識淡薄、隨意侵權問題屢有發生；(5)無形資產的確認范圍狹窄；(6)企業輕視無形資產經營，整體化管理不夠。
2.無形資產定義未觸及應該揭示的本質屬性。以我國為例，現行企業會計準則對無形資產的定義是指企業為生產產品、提供勞務、出租給他人，或為管理目的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產。經濟學上的無形資產有29種，而進入會計核算范圍的只有7種，因而游離于企業會計賬外的無形資產日益增多，得不到應有的計量與反映。
3.自創無形資產的成本難以確定。自創無形資產的研發過程可能會跨越多個會計期間，期間發生的相關費用眾多，有些費用支出可能與多項無形資產有關，有些可能與無形資產無關，企業無法準確地區分哪些是形成某項無形資產的費用，哪些是不形成無形資產的費用，從而使得發生的費用難以根據某個特定的項目進行歸集，如自創商譽，其實際成本就難以確切計量。自創無形資產的成功是多種因素綜合作用的結果，企業在自創研發過程發生的費用規模與無形資產的成功之間不存在比例關系，并不是費用發生得越多，其成功可能性就越高；隨著企業技術競爭的加劇，一定規模的無形資產自創支出，并不一定能產生任何成果。因而，迫使自創無形資產的會計處理必須采用與常規資產購建取得成本的會計處理有所不同的方法。
4.賬面價值不能真正揭示無形資產價值的增減。現行制度規定，無形資產“應當按取得時的實際成本計量”，即以歷史成本原則為計價基礎。因客觀條件的限制，無形資產內容的擴展，企業自創的一些“軟資產”，如企業品牌等無法按制度規定進行計價，使企業賬面無形資產的核算不完整。由于無形資產本身具有確認和估價的不確定性，在信息不對稱環境中，某些企業藉此產生機會主義，其結果不是對無形資產的估價過高，便是無形資產的確認不符合要求。由此得出，歷史成本法不能反映無形資產的實際經濟值和其所能提供的未來經濟效益，其反映的是一種待攤費用，從而也不能體現企業收益能力的變動，不能真正揭示無形資產價值的變化。
5.無形資產的受益期難以確定。無形資產的受益期受競爭對手的行動影響較大，其受益期在很多情況下與自身的質量相關性較大，該項資產能在多長時間內為企業所利用，不僅取決于自身的先進性，更取決于市場上有沒有類似技術出現。無形資產的受益期受偶發性因素的影響較大，這種偶發因素有可能立即中止特定無形資產對企業的受益期。
6.現行會計規定無形資產按直線法進行攤銷。無形資產的更新速度非常快，它的價值損耗與科技創新的速度及其被保護程度密切相關。所以按照直線法對無形資產進行攤銷沒有合理的經濟意義，不能科學、真實地反映已損耗價值和現有價值。
7.企業自創無形資產前期的研發費未能資本化。我國會計制度規定，無形資產中的商譽不入賬，如專利技術等項目則以咨詢費等少量費用支出入賬，研發費用一次性計入當期損益。這些會計計量方法容易導致資產價值的少計。無形資產價值計量的不準確，容易導致企業對自身的核心競爭力、在市場中應占有的位置認識不清，作出不利的經營決策。
8.會計信息披露的完整性、相關性和及時性缺失
第一，現行會計注重揭示貨幣計量的財務信息，忽視揭示非財務信息，會計信息披露缺乏前瞻性，不能全面反映企業面臨的風險與挑戰，從而降低信息的預測與決策價值。如現行資產負債表中無形資產項目只反映無形資產的攤銷價值，既不能使報表的使用者了解無形資產的變動情況，也不能反映企業擁有無形資產的實際價值。
第二，由于存在大量的不確定因素，使會計信息難以確切驗證以往的正確性，導致使用者與提供者之間的信息擁有上的非對稱性，阻礙了市場經濟公平與效率的實現原則，從而降低信息的反饋價值。
第三，會計信息的定期披露影響會計信息供給的及時性。
二、防止無形資產流失的對策
1.構建現代無形資產管理體系
(1)重視無形資產知識的宣傳和教育，強化無形資產管理意識。企業及有關部門有必要轉變觀念，對專利管理、商標管理、企業形象、名牌戰略等無形資產在企業經營管理上的重要作用提高認識。
(2)增強法律意識，依法保護無形資產，加強對知識產權類無形資產的權益管理。因對知識類無形資產的價值認識不足，我國已發生大量因缺少有效的保護措施而使無形資產無償流失的案例。我國每年3萬多項國家級重大科研成果中有2/3未申請專利。“863”計劃已實施多年，但申請國外專利的僅有400多項。目前我國公民的維權意識逐漸增強，企業要充分認識到法律是維護企業權利的有效途徑，注重用法律武器來保護企業無形資產不受侵犯。
(3)強調品牌價值管理，弘揚企業文化，塑造企業形象。①企業必須注重員工綜合素質的提高，管理者應將品牌意識灌輸到每位員工思想中。企業還應不斷地引進高新技術人才，增加產品科研經費的比重，創立特有技術，使企業產品更具競爭力，穩步擴大市場份額。②推廣品牌戰略，營造品牌環境，將有力維系企業的可持續發展。③加強文化建設，在企業內通過員工建立共同的愿望、目標和使命感，成為企業的靈魂。企業發展應有一種精神力量。將文化活性因素注入企業，創造理想、道德、智力、價值觀等精神形態的企業文化。
(4)加強無形資產的危機管理，制定無形資產的科學決策及反饋程序。快速評價決策效果，及時糾正無形資產經營決策失誤，發現問題立即采取補救措施，將損失降低到最低程度。宏觀上要健全無形資產管理方面的法律法規。微觀上要加強企業內部無形資產管理的制度建設。制定各類無形資產管理的規章制度并嚴格執行，建立健全無形資產管理的責任制，通過苦練內功，改善無形資產管理。
(5)建立無形資產管理機構，完善相關管理制度。據調查，現在的企業通常都有專門的固定資產和存貨等有形資產負責人，然而對無形資產卻未設置專門機構負責。只在企業形象遭到破壞，權利受到損害或企業產權發生變換時，臨時指定專人負責管理。因此，當前應建立專門的無形資產綜合管理機構，統一規劃，建立起無形資產網絡管理系統。同時，還應加強對無形資產管理人員的培訓，提高無形資產管理效率，將現有無形資產盡快轉化成現實生產力。
(6)改善知識資源和人力資源管理，嚴把人才流動關，切實保護無形資產。企業應以知識管理和人力資源為突破點，加強無形資產的開發管理，鼓勵科技人員和管理人員致力于科研工作，不斷開發新技術新成果，應用于企業生產管理實踐。同時，加強對人才資源管理，防止因人才流動所造成的無形資產流失。在人才聘用時，通過合同中簽訂保護無形資產的條款，明確責任：參與科研的技術骨干和有關人員要在科技成果開發記錄上簽字并歸檔保管。在人員調離時除要將保管和使用的無形資產資料交接外，還要做出不侵犯原單位無形資產的承諾。每個員工與單位應簽訂無形資產保護協議，作為建立與無形資產有關的考核獎勵制度的依據。
(7)搞好無形資產的營運管理，致力無形資產的拓展和創新。加入世界貿易組織后，越來越多的外資企業將通過各種方式進駐中國市場。我國企業要發揮自己地理上的優勢，就要充分利用企業特有無形資產，通過無形資產的投資合作，推動企業的低成本擴張。
(8)加速建立無形資產信息系統，提高我國企業在國際競爭中的實力。加強企業信息化建設，加快國際商務的發展將是新世紀實現經營創新的重要手段。無形資產信息，目前出現了嚴重失真、失控，造成無形資產大量損失，必須引起企業和政府的高度注意。這種滯后狀況，明顯阻礙了無形資產的經營發展和管理。因此必須建立無形資產信息系統，有效預防無形資產資源的流失，設立高素質的市場部和系統，全面地收集與研究信息。應不斷推動無形資產信息管理的科學化與規范化。
2.確認企業無形資產計量、核算的科學范圍。現行企業無形資產確認、計量、核算范圍過于狹窄，容易導致企業正當權益的損失。但如果范圍過寬，又會造成資產空虛化，影響企業及相關主體的正確決策和會計信息使用者的正常預測。隨著科學技術的發展，人力資源已成為企業和社會的主要資源，應成為企業核算和監督的重點。因此，對企業無形資產的確認，應主要體現知識經濟時代的要求，確認、計量、核算范圍應以現行會計準則為準，對一些重要的但準則沒有確認的無形資產，可以通過附表和附注的形式加以補充說明。
3.完善我國現行會計準則。國際會計準則規定：一是企業將自行開發過程分為研究階段和開發階段。研究階段的支出或費用應在其發生時確認為損失，開發階段的某些符合無形資產確認條件的開發費用應予資本化。二是對無形資產后續支出應在發生時確認為費用。三是企業自行開發的無形資產在合并中，如符合無形資產的定義，應按公允價值認購買方研制中的研究與開發項目。四是對無形資產的攤銷規定指出，如無形資產有不確定的使用壽命，則該無形資產不應攤銷，但應每年在其出現減值跡象時進行減值測試。
我國無形資產準則規定，企業在自行開發無形資產過程中的研究與開發費用，應于發生當時計入當期費用；而依法申請取得的無形資產時發生的注冊費、律師費等費用，則應作為依法申請取得的無形資產的成本，并依此入賬。無形資產在確認后發生的后續支出，應在發生時確認為當期費用。對企業自行開發的無形資產在企業合并中不確認新的無形資產。對無形資產攤銷，規定無形資產應當自取得當月在預計年限內分期平均攤銷，計入損益。從長遠發展看，我國無形資產準則須與國際慣例接軌，在會計處理方法上，合理吸收，保持特色，才能合理、真實地反映企業的財務狀況和收益。在無形資產項目的定義、確認范圍、計量、攤銷等方面盡量與國際準則一致，而在具體細節、資產收益處理上，則應根據我國企業的特色與現狀有所保留。
4.給予企業無形資產自行開發、研制費用資本化。許多企業成立了專門的科研開發機構，自行開發、研制新技術、新產品的成本費用大大增加。由于過去開發的各項支出都直接計入當期損益，以后對一些技術資產進行評估時需獲取到相關的成本資料。在這些情況下需要正確反映新技術、新產品的成本及利潤，既可以把科研成果與科研人員個人收入掛鉤，也可以方便將來作為這些無形資產評估的參考，所以應當將開發、研制費用資本化。
5.允許無形資產使用加速攤銷法。企業現行規定無形資產的攤銷方法是直線法，且無形資產的攤銷期是事前預定的。由于知識性的無形資產更新換代速度加快，在原先預定的攤銷期尚未結束前就出現了更先進、更經濟的無形資產，使原有的無形資產失去使用價值，雖然可以計提無形資產減值準備，但計入的是營業外支出科目，而不是管理費用科目。無形資產的更新換代速度比固定資產更快，因而應當允許使用加速攤銷法。
6.在會計報表附注中披露無形資產信息。對無形資產重視不僅僅應準確地加以確認，而且還應有一種較為完整的披露體系，以全面地提高無形資產的利用價值。目前正式報表與其附表已基本上能夠比較詳細地反映企業無形資產的各類信息，但能提供的也僅是定量信息。對于企業千差萬別、變化無常的相關無形資產業務，不少有關無形資產定性及其他信息無法得到詳盡反映，因此必須在相關的會計報表中以附注的形式更多地披露非財務信息、前瞻性信息、未來信息和預測信息，同時考慮縮短財務報告的時間間隔，以減少依靠過時信息帶來的決策風險。無形資產的種類及其攤銷年限應根據不同的特點，采用不同的攤銷方法分別披露。有可能的話還應明確指明各企業研究開發費用的數額是多少，以表明該公司潛在的創新能力。當然，如果無形資產披露得過于詳盡，就會給競爭對手提供更多的信息而危害本企業的利益，也會使得成本和收益問題存在著嚴重的失衡。對此，我們在具體操作過程中應靈活把握。
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