時間：2023-06-14 09:36:07
緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發表網為您精選了8篇基礎會計的基本職能，愿這些內容能夠啟迪您的思維，激發您的創作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
一、“反映”與“核算辨析”
“反映”是指按照反映論的原理，對經濟活動不斷深化認識的過程，即從現象到本質的認識。對于將“反映”作為會計職能也有不同的理解。有人認為“反映”包括觀察、計量、記錄、歸納、綜合、分析、判斷、預測和決策在內，是深刻地認識客觀經濟活動的過程。即“反映”是對過去、現在的反映和對未來的預測，是對表象和實質的反映，是對客觀經濟活動過程的深刻認識。還有人認為“反映的過程就 是把大量會計數據轉換為財務信息的過程。”
“核算”是指以貨幣為主要計量單位，對企業的資金運動真實、準確、完整地進行記錄、計算和報告。會計核算往往貫穿于生產經營和業務活動的全過程，包括對經濟業務事項的事前預測、事中控制和事后核算。《會計法》所規范的會計核算，主要限于事后核算方面的內容，即對基本的會計核算方法和程序作出規定，而沒有過多涉及事前預測、事中控制等管理會計的內容。
從上述“反映”和“核算”的概念中可看出，兩者反映的對象都是企業的經濟活動，通過采用專門的方法提供真實、完整的會計信息，同時依據會計信息進行預測和參與決策。兩者的區別在于：!“反映”比較抽象、概括，“核算”比較直接、具體；"“反映”的范圍大于“核算”，并且“核算”側重于過程，而“反映”側重于結果。
在討論會計職能的過程中，究竟用“反映”還是“核算”的爭議最初來自于對“觀念總結”的不同理解，有人將其理解為“反映”，有人將其理解為“核算”，還有人將其理解為“反映或核算”。筆者認為，“觀念總結”是指運用貨幣作為價值尺度來反映會計對象。具體包括三層含義：!利用觀念上的計量標準和尺度（貨幣），客觀、正確地計量和反映經濟活動；"運用會計的專門方法記賬、算賬、報賬，對會計信息進行綜合、整理、分析；#對經濟活動進行考核、評價，充分發揮會計信息的反饋作用。將“觀念總結”表述為“反映”源于馬克思關于會計性質、作用的論述，因此用“反映”作為會計的基本職能，既符合“觀念總結”的原意，又能體現會計的本質，還能彌補采用“核算”的不足。|
三、會計本科與會計職能
從會計角度看，“控制”是指會計依據一定的規則和標準，應用一定的方法對會計主體的生產經營活動所進行的駕馭或支配，即通過指揮、調節和監督等手段完成預期的目標。“監督”，一般理解為監察督促。會計監督是指會計人員通過對會計主體資金運動的反映來進行監察督促，使資金運動符合財經法紀和規章制度。監督一般應建立在主體與客體之間利益沖突的基礎上，沒有雙方利益的矛盾存在，也就不會產生監督問題。由此看出，“會計控制”與“會計監督”是兩個完全不同的概念，但它們也有聯系：“會計監督是會計控制的具體表現形式之一，是與特殊的經濟環境相聯系的一種會計控制。”筆者認為應將“控制”作為會計的基本職能，其理由主要有：!從詞義上講，“控制”所包含的內容比“監督”要全面，控制包括預測、決策、計劃、監督、分析、考核等內容，而監督只是控制的手段和方法；"“控制”符合馬克思關于“過程的控制”的本意；#“控制”比“監督”的要求更高。如果在《會計法》中將會計職能規定為“控制”（代替監督），在貫徹實施中就很難操作。同時，應看到《會計法》中的“會計監督”包括“會計的監督”和“對會計的監督”兩個方面，從而形成了單位內部監督、國家監督和社會監督三位一體的監督體系，而單位的內部監督是靠建立內部會計控制制度來實現的。
三、會計本質與會計職能
會計本質上包括經濟信息系統和經濟控制系統兩個子系統。會計本質決定會計職能，經濟信息系統的基本職能是提供信息，即“反映”；經濟控制系統的基本職能是加強經濟管理，即“控制”。會計職能體現會計本質，“反映”主要體現財務會計作為一個信息系統的職能；“控制”主要體現管理會計作為一種管理活動的職能。因此，會計的基本職能應是“反映和控制”，它高度概括了會計內在的功能，揭示了會計的本質特征。
一、會計基本理論必須前后一貫
（一）“兩論”結合，建立前后一貫的會計基礎理論體系
會計基礎理論體系包括：動因、對象、本質（結構）、職能、目標等范疇。
1.會計與會計學。
2.社會環境與會計系統。會計是為適應環境和經濟管理的需要而產生和發展的。社會環境對其有重大影響。社會環境千差萬別，并不都與會計相關，即使與會計相關，其作用和影響也不一樣。會計、統計、審計的社會環境相同，其本質和職能大不相同。應當充分重視社會環境的重大影響，深入研究會計系統的內部矛盾。
3.會計職能與動因。會計職能是會計系統的外在行為，聯系會計系統與環境，體現會計環境包括會計主體及有關方面對會計的根本要求以及會計系統滿足這些要求的可能性，是需要與可能的統一。
會計為什么會形成兩種結構、兩種本質、兩種基本職能、兩種基本目標呢？歸根結底，在于建立會計系統的客觀需求（或稱客觀必然性）。這里，首推節約勞動時間規律，它是會計產生和發展的基本動因。根據動因要求，既要核算勞動時間的消耗量和勞動成果，又要強化管理，促進勞動時間的節約，促進經濟效益和社會效益的提高，這樣就形成了會計的結構、本質、基本職能和基本目標。動因反映社會環境對會計的需求，是環境需求與會計本質、職能結合的統一與概括。基本動因是制約會計本質、職能、目標等“一切矛盾的胚芽”。以基本動因為邏輯起點，以基本職能為研究起點，建立前后一貫的會計基礎理論體系。
4.會計對象與會計對象要素。會計對象是價值運動，會計對象要素是會計對象的具體化，是會計對象的初步分類。會計對象要素是會計科目的分類概括。會計反映是對會計對象要素具體內容的確認、記錄、報告與分析。會計控制是對會計對象要素具體內容的規劃、調節、監督與考評。
5.會計結構與本質。我國會計學界對什么決定本質、什么表現本質缺乏研究，從而影響對會計本質取得共識。決定事物本質和職能的是事物的結構，是事物的內在矛盾。兩者是看不見摸不著的。其外部表現是功能（職能）。功能表現結構，結構決定功能，功能是結構和本質的外部表現。通過基本職能研究結構和本質，不僅是系統理論的一般原理，也為會計理論研究所證明：通過反映職能，發現會計的信息處理結構和經濟信息系統本質；通過控制職能，發現會計的經濟管理結構和管理活動本質。
信息系統論和管理活動論都反映了會計本質，不應各執一詞，而應將“兩論”科學地結合起來，以全面地反映會計本質。職能內顯結構和本質，外聯環境和對象。結構和本質決定職能，職能表現本質和結構。本質和職能受環境影響，適應環境需要，但其決定因素不是環境而是結構——事物的內部矛盾。外因通過內因起作用。
6.會計目標與作用。會計目標是指導會計工作、評價會計準則的指南，是會計系統應當達到的境地。在社會環境的影響下，職能是固有的、潛在的、相對穩定的，目標隨環境的變化按有關方面的需求而變化。沒有該項職能就不可能提出相應的目標，因而直接決定會計基本目標的是會計的基本職能。葛家澍、余緒纓教授指出：職能是體現會計本質的功能，而目標則是……會計職能的具體化。
基本目標為總目標服務，受總目標指導，力求實現總目標。根據《會計法》第一條，會計的總目標應是：提高經濟效益和社會效益，維護社會主義市場經濟秩序。目標是應當達到的，作用是已經達到的，從整體而言，會計目標達到了，會計作用也就發揮了。兩者只是角度不同。
綜上所述，會計基礎理論體系簡略圖示如下：
在社會環境的影響下，在會計產生和發展的動因推動下，兩種結構、兩種本質、兩種基本職能、兩種基本目標，相互聯系，前后一貫。按照質量要求，作用于會計對象，實現會計總目標。信息系統論與管理活動論結合是會計基礎理論體系實現前后一貫的關鍵。
（二）以會計目標為起點，建立統一會計制度理論框架
統一會計制度理論框架（或稱財務會計概念結構），是財務會計理論中最實用的一個部分，是用以指導和評價包括會計準則、會計制度在內的統一會計制度的理論體系。在社會環境的影響下，統一會計制度理論框架包括會計目標、基本前提、會計原則、質量特征以及會計對象要素的確認、計量、記錄、報告等。
統一會計制度理論框架以會計目標為起點，提供真實信息與強化經濟管理并舉，包括對會計規范、會計方法和會計工作的豐富的指導思想和原則。統一會計制度理論框架上承會計基礎理論體系，下導會計規范與核算方法理論和會計工作，是兩者的中介，構成前后一貫、邏輯嚴密的理論體系。
（三）以會計對象為基礎，建立會計規范與核算方法理論體系
會計對象是會計核算和控制的客體，是統一會計制度、會計方法規范、核算、控制的內容，也是會計科學賴以建立的客觀基礎之一。會計理論和會計方法與其對象存在著相似關系，所以我們研究會計規范與核算方法理論都必須從其原型——會計對象出發，把會計規范與核算方法理論建筑在會計對象的基礎上。
1、會計核算職能，又稱會計反映職能，是指會計以貨幣為主要計量單位，對特定主體的經濟活動進行確認、計量和報告。
2、會計監督職能，又稱會計控制職能，是指會計機構和會計人員在進行會計核算的同時，對特定主體和相關會計核算的真實性、合法性和合理性進行審查。
二、會計職能之間關系
一、會計職能基本理論
（一）會計職能的理論認識 所謂職能就是職責和功能的組合，是指某事物或系統在特定環境中所能發揮的作用或能力，是事物或系統客觀性的外在表現，是對事物或系統長期實踐、運行的理論概括，它不是人們隨意就可以賦予的。會計職能一直是我國會計理論研究的一個重要命題，理論界對其進行過長期、大量的研究，并且產生了多種見解。其中大多數的研究都是基于馬克思《資本論》中關于簿記的論述為基礎進行拓展的，認為會計是“對過程的控制”和“對過程的觀念總結”，也就是現在所說的控制和反映兩項基本職能的觀點。在我國，絕大多數論著都主張這兩種基本職能論，雖然表達方式有所不同，但實質上是一樣的。其中在大多數教材中都是把“核算與監督”稱為是會計工作的兩個基本職能，但也有研究者，如李孝林教授在他的《會計基本理論》這本書中就把會計職能概括為“反映”和“控制”。所謂會計的反映職能是指會計能夠按照公認會計準則的要求，通過一定的程序和方法，全面、系統、及時、準確地將一個會計主體所發生的會計事項表達出來，進而揭示會計事項的本質，為經營管理者提供有用的會計信息。而會計的控制職能就是指會計機構和人員在經過授權以后，在授權范圍內，對企業經濟活動的過程及其引起的資金運動的全過程依照授權主體制定的各項合法規章、制度、流程等，進行綜合、全面、連續、系統、及時的監察、督促、調節、指導，最終保證企業的各項經濟活動能夠按照既定的方針政策進行，保障計劃任務的順利完成和會計信息的真實可靠以及相關性、可比性， 從而實現經濟效益的全面提高。
（二）兩種基本職能的關系 從開始研究會計職能到目前，絕大多數學者都認為控制和反映（觀念總結）是會計的兩個基本職能。但關于這兩種基本職能的重要性，我國會計界存在著幾種對立的看法。如信息系統論者認為反映職能占第一位，其重要性大于控制職能；而管理活動論者的觀點卻相反，他們認為控制職能要重于反映職能。對此，筆者認為，不能簡單地將兩種基本職能進行排序。因為如果沒有反映就不可能進行控制，控制的基礎和前提是反映，換句話說反映是為控制而服務的；而控制是反映的出發點和落腳點。這兩種基本職能是密切聯系、互相滲透、不可分割的，會計在實現其反映職能的同時，也進行著監督職能，如果只偏重于某一個方面，則會計的真實作用將受到限制而很難得到全面發揮。正如郭道揚教授所說“會計的反映職能是會計發揮控制職能的基礎，是為進行會計控制服務的，而會計控制則是現代會計部門適應市場競爭環境變化，強化企業內部管理，增強企業競爭能力，以及參與企業經營決策的首要職能。”會計的反映職能是基礎，控制職能則起主導作用，如果片面地強調某種基本職能占第一位，勢必會形成對會計本質的片面認識。
二、傳統會計職能局限性及研究現狀
（一）傳統會計職能局限性 由于受傳統勞動分工理念的影響，企業要完成不同專業化的工作往往需要設立不同的職能部門，各職能部門之間又根據其結構的復雜性、規范性與集權度進行分層，一般在各部門都是以命令——控制為特征的管理職能進行劃分的，慢慢形成了大部分企業內部自上而下的“垂直化”管理體系。我國大部分企業會計部門都具有一個較完善的以職責分工、授權審批制度為特征的核算型會計職能體系。在一般工業企業都需要實行廠部、車間、班組三個級別的核算，而每一級核算主體都有自己的明細賬、總賬和相關的報表工作，然后在周末、月末或季末、年末進行逐級匯總最終形成上一級的相關報表。雖然傳統會計部門對會計人員的專業化要求是相當高的，但其重心主要集中于日常業務處理、會計核算、日常控制、財務報告等一系列面向企業歷史數據的工作上，對未來的預測力度相當匱乏。其整個工作都是面對已發生的數據，缺少一個可以比較的過程。
【關鍵詞】 會計職能； 反映； 控制
一、問題的研究意義
2008年三鹿集團的三聚氰胺毒奶粉事件對中國奶制品行業影響嚴重，主要原因在于三聚氰胺含氮量很高，生產成本低（用三聚氰胺的花費只有真實蛋白原料的1/5），但三鹿集團卻未進行相關檢測。2011年用“瘦肉精”飼養的有毒豬流入雙匯集團，“瘦肉精”對于豬肉加工企業是最顯而易見的風險，而雙匯也沒有對其進行必要的檢測。三聚氰胺和“瘦肉精”并非檢測不了，只是檢測費用較高。問題在于，沒有檢測，檢測成本在賬上和會計報表上就沒有反映。如果把這個事在會計上反映出來，人們立刻會知道檢測環節沒有成本，相關檢測沒有進行。與此類似的問題還有：悅氏等多家知名運動飲料及果汁中添加了塑化劑；浙江江山數十家滅火器廠為節約成本而降低粉劑含量；錦湖輪胎在輪胎制造過程中添加了大量返煉膠等。這些信息都沒有在會計上反映，導致會計信息無法真正起到應有的作用，而這些問題的產生與人們對會計職能的認識息息相關。人們總把會計職能理解為對外是反映，對內是監控，這是錯誤的。割裂了反映和控制的結果是導致會計信息的不對稱，控制的信息沒有披露，披露的信息又缺乏控制。
二、會計職能的定義
（一）職能的定義
《現代漢語詞典》將職能解釋為：“職能是指人、事物、機構應有的作用、功能。”系統科學認為：“系統的功能是指系統整體與外部環境相互聯系時所表現出來的特征和能力。”可見，一事物以其本質的不同而與他事物區別開來，而這種本質的不同是以其具有不同功能表現出來的。正是因為該事物具有不同于其他事物的功能，這一事物才能夠產生、存在和發展。職能是應該具有的功能，而功能是通過一定的工作程序來實現的。職能本身不是一項具體的工作，是應該達到的特定功能。為了實現職能，需要一些具體的工作，具體的工作是手段，而職能是工作要達到的功能。
（二）會計職能的定義
會計正是隨著社會生產的發展，在具有了與其他事物不同的功能后，才獨立成為一種專門的工作和一個獨立的職業。會計職能是指會計作為管理經濟的一種活動，客觀上所能發生的功用。也就是在企業的經營活動中，會計所處的位置，以及由此而引致的一系列結果。這種結果所涉及的一系列活動及行動手段，在某種意義上即抽象為會計的職能。會計職能必然是指會計所具有的、由其本質所決定的獨特功能。換句話說，會計職能必須申明“會計能干什么事”，而這些事又必須是從事其他職業的人所不能做或不做的。也就是說，會計職能是由社會生產的不斷發展所導致的社會分工所決定的，會隨著社會生產的發展而變化，但在一定的社會發展階段又是客觀的、不以人們的意志為轉移的。
三、目前關于會計職能主次之分的主要爭論
我國關于會計職能的研究有一職能論、二職能論、三職能論、四職能論、五職能論、六職能論、八職能論、十職能論、十二職能論等多種提法。如果按照基本職能和具體職能分類，那么反映和控制是基本職能，其他都是具體職能。李孝林指出，“基本職能體現在具體職能中，具體職能是基本職能的具體化和拓展。”葛家澍認為會計職能討論的特點是：議論很多，分歧較大，不像會計本質討論的觀點那樣集中。但對于什么是會計基本職能的問題，認識還是基本一致的。因為反映和控制畢竟體現會計的本質。至于對反映和控制兩個職能的看法，可能各有側重，則又與會計本質的不同觀點有關。
可見，人們對會計應具有的基本職能是反映和控制（或說監督、管理）沒有太大的分歧，爭論的焦點在于反映和控制之間的關系。李定清認為，“反映和控制之間并不是平行的，而是主導和被主導的關系。”楊宗昌認為，“人們常說會計的第一職能是反映，第二職能才是控制，就是因為考慮到了如下的事實，即反映的職能是在會計系統內部通過數據處理來實現的，而控制職能的發揮，則必須通過一個外在的反饋機制——企業的決策機構和決策者才能實現。”韋沛文指出，“在工業經濟時代，將會計的基本職能界定為對企業經濟活動的反映，是與當時會計的實際作用相符的。”孔慶林、李孝林、戈建明認為，“核算是基礎職能，控制是主導職能。”郭永清指出，“監督職能是會計的首要職能。”郭道揚指出，“反映是實行控制的基礎，控制則是現代會計之目的或落腳點，故在兩者之間會計控制職能處于主導地位。”信息系統論者認為反映是會計的第一職能，而管理活動論者認為控制第一，反映第二。對于反映和控制職能誰是主導問題，眾多學者爭論不休。
筆者認為以上這些爭論都是將原有會計職能中的不同環節、不同步驟進行分解，形成一種又一種的新爭論、新觀點。無形中，我們已經把職能分開，認為這些分開的職能是通過不同的會計工作實現的。會計有很多職能，每一個職能都對應著一定的工作，把職能細化，進而說不同的工作分別實現不同的職能，這是不正確的。這里并沒有反對把職能細分，而是說分細后就一定會形成不同工作對應不同職能，這樣太絕對了。
四、反映職能和控制職能沒有主次之分
對于反映和控制誰是起主導作用的問題，爭論雙方都使用著一個隱含的假設，即會計所要做的反映與控制是兩項工作，反映是通過提供信息實現的，而控制是通過使用信息進行決策、指揮、命令、獎懲等實現的。問題在于，反映和控制對于會計來說確實是應該并能夠區分的兩項工作嗎？答案是否定的。
從現實生活的角度來看，與此類似的例子是新聞報道。記者通過對新聞事件的調查和報道，反映新聞事件的同時也實現了對相關工作和人員的監督管理，誰能夠說媒體的公開報道只是反映，而沒有監督管理作用呢？也不能說新聞報道的反映和監督管理是兩項工作吧！新聞線索的收集、新聞事件的深層追蹤和思考，最后形成新聞稿件并予以刊發，這是一項連續的工作，同時實現了對相關工作和人員的行為反映和監督管理。
從會計理論角度來看，會計是通過獲取原始信息，感知經濟活動，通過考察原始信息所表明的經濟活動實質的分析，判定經濟活動的合法性、合理性、有效性；通過信息的記錄，明確經濟活動行為主體的責任；通過報告，將經濟活動及其結果公示并起到引導行為的作用。這一系列工作是一個整體，同時實現了對經濟活動及其行為主體的反映和控制管理。反映經濟活動是指會計要以貨幣為主要計量單位，對企業的生產經營活動過程及其結果進行連續、系統、客觀、公正的計算、記錄和報告，為有關各方提供該企業經濟活動所導致的財務狀況、經營成果及其變化情況的信息的工作。而這里所指的客觀、公正，同時不就是在進行控制嗎？從最開始的憑證取得、審核，記賬憑證的填制，登記賬簿，制作報表，財務分析，報表分析，數據運用，整個流程都不可能脫離其中任何一個環節。在這套工作完成的過程中，會計控制也同時實現了。把會計的各項職能分開，認為某項職能起主導作用，這不符合實際的會計工作。從會計制度、控制、檢查、調節的角度來看，控制職能是通過反映職能進行的，控制職能貫穿于核算過程中，所以兩種基本職能密切聯系，相互滲透，沒有主次之分。
從實際的會計工作來看，會計通過對經濟業務的審查，進而決定是否作為企業活動進行核算來實現的。會計人員在獲得一個證明企業內部單位或個人從事了某項經濟活動的證據之后，要對該證據所標明的經濟業務是否屬于本企業的正常經濟活動，是否符合本企業的經營計劃和預算要求，是否有利于企業提高經濟效益等情況進行檢查。檢查過后要進行會計確認，確認哪些事項應該進入會計系統、何時進入、應該記入哪個會計要素之中、確認的金額，然后才能進入會計系統。具體表現為通過原始憑證填寫記賬憑證。《會計法》第十四條明確規定：“會計機構、會計人員必須按照國家統一的會計制度的規定對原始憑證進行審核，對不真實、不合法的原始憑證，有權不予接受，……對記載不準確、不完整的原始憑證予以退回，并要求按照國家統一的會計制度的規定更正、補充。”填寫記賬憑證之前要對原始信息進行篩選，去偽存真，再填寫記賬憑證，從而確保會計信息的真實可靠性，為決策者提供有用的信息。由此可見，會計在反映的同時也起著控制的作用，從而確保會計系統所記錄的經濟業務合法、合理、有效，保證了數據的有效性。在進行反映的同時，同時也在進行著控制。在后期的再確認過程中，登記在憑證以及賬簿上的信息是否記入到財務報表中以及怎樣在報表中揭示，具體表現為在編制財務報表之前，為了保證報表的真實可靠，需要進行財產清查和對賬。通過編制財務報表，可以發現企業某一時間段內的經濟活動是否完成了預定的生產經營計劃，是否實現了企業這段時期的目標。這也是在實現著控制職能。
所以，反映和控制職能本是分不開的，就是一套工作，不是幾套工作，從而就談不上哪個職能是基本職能，哪個是主導職能，哪個職能低，哪個職能高。兩個不同的職能是通過一套工作體現出來的，是一套工作所帶來的結果，不存在只有反映沒有控制，也不存在只有控制沒有反映，反映和控制就是一回事，是一個工作同時實現的，無需討論誰起主導作用。也就是說，會計的反映和控制根本就是一個整體。
五、結束語
如果清楚地認識到會計的各項職能沒有主次之分，會計的各種職能是通過同一套工作完成的，而不是幾套工作，那么像檢測成本、采購成本得以真實的披露，披露的信息得以有效控制的話，食品安全質量問題、醫藥安全質量問題、生活用品安全質量問題等必然會有所減少，信息不對稱的情況也會有所改善，使會計信息起到真正的作用。這樣企業就不會為經濟利益偷工減料，消費者也買得安心，吃得放心。而我們要做的是不斷優化會計程序，用更有效的方法使這些職能同時得到實現，對內反映的同時也伴隨著控制，使會計信息起到真正的作用。我們必須用一套完整的程序實現會計職能，而每一項具體的會計工作只是一個環節，單獨討論一個環節是沒有意義的，因為會計程序不能拆開，各項職能沒有主次之分，是一個統一的整體。
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關鍵詞：公允價值 基本職能 股權結構 使用模式 公允價值審計
一、公允價值的本質與財務會計基本職能的沖突與調和
(一)公允價值與現值公允價值概念是對現值概念的體現，是價值概念的會計表現；公允價值會計計量就是基于價值和現值的會計計量；現值最能反映會計要素的本質特征，是會計計量的最高目標；其只是為運用現值計量屬性而需動用的眾多替代性計量屬性的總稱而已(謝詩芬，2004)。由此可見，現值計量是公允價的本質，或者說公允價值計量不斷追求現值計量。公允價值計量方法上的不斷完善可以看作是向現值計量的不斷逼近。然而現值計量與財務會計基本職能是有沖突的，認識和解決這一沖突是公允價值計量需要解決的問題。FASB第七輯概念公告指出，現值計量應該能捕捉到形成市場價格即公允價值的各種要素，這些要素包括五個方面：對未來現金流量的估計，或者在更復雜的情況下，是對一系列在不同時點發生的未來現金流量的估計；對這些現金流量的金額和時點的各種可能變動的預期；用無風險利率表示的貨幣時間價值；內含于資產或負債價格中的不確定性；其他難以識別的因素，例如變現困難。在計算現值時上述五個要素通過兩個數據來反映：即估計的未來現金流量和合理的折現率。公允價值計量如果以現值作為追求的目標，那肯定要面對估計的不確定性和折現率的選擇，而這兩點與財務會計基本職能是沖突的。
(二)財務會計的基本職能財務會計的基本職能是反映企業的經濟真實，是可靠地記錄并報告企業經濟活動的歷史(葛家澍，2003)在經營權和所有權分離的基礎上，財務報告可能是投資人和債權人等外部主體獲取財務信息的唯一渠道。因此，首先必須保證會計信息的真實可靠，才能保證外部主體利用財務做出正確的決策。即可靠性是所有會計信息特征的保證，相關性也必須是可靠基礎上的相關。財務會計的這一基本職能已經被財務會計的目標所決定，也被美國會計學會、會計原則委員會等許多專業機構所支持。美國會計學會(AAA)《基本會計理論說明書》(ASOBAT)特別強調：會計報告本身不具有預測的能力，而是靠使用者自己在決策模型中利用會計報告提供的信息來進行預測。美國會計原則委員會(APB)的第4號報告中論述：企業財務會計是會計的一個分支，在下述范圍內以貨幣定量的方式提供企業經濟資源及其義務的持續性歷史，也提供改變那些資源及其義務的經濟活動的歷史。特布萊德委員會在《財務報表的目標》中為財務會計定義了12個目標，其中數個目標都在強調為預測過程提供有用的信息，而不是“預測信息”。并且該報告在第六個目標特別強調“事實性”和“解釋性”兩個關鍵詞，從而肯定了財務會計的基本職能的性質。除此之外，主導美國會計準則決定權的美國證券交易委員會(SEC)鼓勵――但不是要求公眾會計公司做出預測(SEC1979年頒布175規則)。由此可見，財務會計在其產生時就具有下列特性：以過去的交易和事項所引起的企業資源及其義務的變化為具體的記錄和報告的對象，即過去的交易和事項是財務報表要素的基礎；基于歷史成本計量基礎所形成的信息，應當是最可靠、最真實，而且可以稽核；只有以過去的交易和事項為基礎，才能辨明確認的時間，從而有根據地正式記錄并計人財務報表。這三個固有特性在當前及其可預見的未來仍然占據主導地位，這也就足以證明可靠性是財務會計信息質量的首要特征。當然這里強調財務會計應反映企業經濟活動和真實歷史只是在強調真實性應當是財務會計及其報表質量的主流。在保持相對可靠的基礎上，對一些特殊項目采取可行的方法作某些估計和判斷是必要的，使其達到相關性和可靠性的相對統一。美國會計原則委員會第四號公告也認識到相關性和可靠性的沖突問題，但也認識到“有限統一性需求”的存在。
(三)公允價值計量本質(現值計量)和財務會計基本職能的沖突首先，未來現金流量的不確定性和財務會計基本職能是沖突的。未來現金流量是不確定的，因為未來現金流和企業未來經營能力、市場、政治、法律等密切相關，即沒有足夠的證據來支持其現金流量可實現。有人認為不確定性在傳統法下可以通過折現率來調整，在期望現金流量法下可以通過確定系數來調整，并且認為調整后的現金流量是可信的。可關鍵問題是，折現率和確定系數本身就是估計值，這種調整根本沒有把不確定性降低。其次，不恰當的折現率歪曲財務會計的基本職能。不論在何種現值計算方法下，如果貨幣的時間因素用企業資本成本率來代替，該現值將是企業的現時價值，即對企業價值的評估和預測。這樣的后果是擁有相同資產的企業，資產的賬面價值可能不同。這從根本上違背了上述財務會計的基本職能，把預測和評估的職能強加給了財務會計。“對企業的經濟活動進行預測并提供相關的信息是非常有用，非常必要的，但它不是會計特別是財務會計的任務”，為何一定要把對企業未來的財務預測強加給財務會計(葛家澍，2003)。
(四)公允價值和財務會計基本職能沖突的協調要協調上述沖突，必須要解決的問題是：財務會計反映經濟現實的“客觀性”的基礎是什么；這個基礎和現值又有什么關系；現值如何靠近這個基礎。下面來嘗試回答這三個問題。首先，“客觀性”和“可驗證性”、“可靠性”涵義基本一致。Ijiri和JaediCke(1966)把客觀性定義為某一組給定的計量者使用相似的工具在相似的約束下，對某一給定事物的同一屬性進行計量時的一致程度。顯然，市場價格(確切的講應該是活躍市場價格)將獲得最高的一致性。在活躍市場下，價格是所有市場參與者的博弈的結果，考慮了所有可能因素，是最公平、公正的。更為重要的是，相同的資產在市場上表現出基本一致的價格，不會因為會計主體的不同而不同，增強了其可驗證性，因為市場是公開的、透明的。在會計計量中，市場價格是最基本的計量屬性(計量概念)，其他貨幣的計量屬性戒衍生于市場價格。在估計公允價值時，市場輸出變量是基本的參照物。這是市場經濟作用于財務會計的結果(葛家澍等，2006)。歷史成本計量屬性之所以取得計量的主體地位是因為其嚴格遵守了市場價格，而且是會計主體“真實發生”的市場價格。其次，市場價格和現值的關系。某項資產的市場價格應該是市場上所有參與者利用該資產獲取的現金流量的現值的平均值，這里的現金流量包含利用該資產創造的增值額。假設甲、乙二人同時出賣相同機器設備，甲報價12萬，乙報價13萬。有A、B、C三家企業想購買(假設這三家企業資產結構、資本結構都相同，只有創造價值的能力不同)。這三家企業肯定會各自估計自己利用該資產獲得未來現金流量現值，然后才能決策。假設A企業利用該資產獲得的未來現金流量的現值為9萬，B企業為12萬，C企業為15萬。A肯定不會買該資產，因為得不償失。B、C肯定選擇甲購買，因為其報價低，乙因為銷售不出去肯定要把
價格降至12萬。如果B企業折現值為15萬，C企業為18萬，那么甲肯定要把報價抬高，B和C也仍然會購買。市場價格就是這樣形成的，隨著行業內所有生產者創造價值的變化而變化。人們應該明白：企業利用資產生產是創造增值額的活動；市場價格中包含了利用該資產能獲得的增值額現值的平均額。最后，如何協調現值計量和財務會計基本職能矛盾的方法問題。思路很清晰，就是讓公允價值盡量以市場價格為基礎。可行的做法是找到綜合計量屬性，因時因地采用最接近現值的計量屬性替代。現行成本、現行市價和短期的可變現凈值都是現值的良好替代，僅當不存在同樣或類似資產或負債的活躍市場上的市價時才用現值。需要注意的是，這些替代計量屬性都是以現時市場價格為基礎，而不是未來市場價格。這樣就可以在很大程度上排除“未來現金流量”不確定性的影響。這些可替代現值的計量屬性及現值本身就統稱為“公允價值”(謝詩芬，2004)。這就能在最大程度上避免使用未來現金流量，使沖突減小到最小。在必須使用現值的情況下，不得不估計未來現金流量，但折現率應該盡量保證現值反映價格的本質――市場上所有參與者利用該資產獲取的現金流量的現值的平均值。這里筆者以預期現金流量法為例來說明如何以選擇貼現率計算現值。第一步，以企業(假設為從事單一行業企業)利潤率作為折現率，把未來現金流量折現，這樣能夠把現金流量還原成不含增值額的價值。第二步，把得到的現值乘以(1+該行業平均利潤率)的N(未來現金流量的年數)次方得到一個終值，這樣做的目的是把行業平均的增值代入。進而得到包含行業平均增值額的值，而且不同的企業利用相似或相同資產折現得到的值應該是相似的，這個值符合市場價格的內涵，是市場價格的理想替代。
二、公允價值屬性在我國運用需要注意的問題
(一)股權結構的特征和西方國家不吻合公允價值計量屬性的運用是為了提高會計信息的相關性，即會計信息要與決策相關。人們不斷提高會計信息的相關性的理論基礎是受托責任觀向決策有用觀的轉變，而推動這種理論轉變的并不是理論本身，是客觀環境的需要，即股權結構的轉變。20世紀30年代，西方發達國家的許多股份公司股票集中掌握在一些顯赫的家族手中，股權集中度高。如美國洛克菲勒家族和梅隆家族分別在埃克森石油公司和海灣石油公司中擁有20％和90％的股權。在這種情況下，一兩家大股東就能絕對控制公司，并且決定公司的實際經營者，這時可以把企業看成是某幾個大股東。因此，經營者編制的會計報告主要是向少數幾個大股東報告業績，為了防止經營者隨意操縱業績，會計信息必須是可靠的，因此也就決定了在“受托責任觀”下應以歷史成本為的計量屬性。隨著西方發達國家的股份公司股票逐步分散，公司股東的控制權高度分散(表1)。在這種情況下要想控制股份公司不是少數股東所能輕易做到的，加之小股東不可能有判斷公司資產的運營情況的能力和查閱賬簿的特權，只有靠財務報告信息來決定出賣或持有公司股票。這時公司的經營者編制的會計報告應滿足多數股東的要求，主要反映現時信息，即通過增加對計量的關注(不僅是增加披露)，或把更多的計量導向方法引入財務報告，以此來提高其決策有用性，強調信息的相關性，這就是“決策有用觀”。順應美國股權結構的變化，會計學者們為了提高決策相關性，引入了公允價值計量屬性，這相對降低會計信息的可靠性，提升了會計信息的相關性，而且這種相關是為絕大部分股東提供的價值相關。在股權高度分散的情況下運用公允價值，因為其經營者不被大股東控制，經營者提供的會計信息是中立的，不偏向任何股東。但如果股權相對集中，大股東能控制經營者對財務報告產生影響，那么在這種情況下降低會計信息的可靠性無疑給大股東侵害中小股東的利益提供了便捷。而我國的股權結構高度集中于少數大股東，且多為企業法人。目前我國股權分置改革基本完成，但是股權的集中度與西方國家相比仍然很高，非流通股占有率仍然已過半，見(表2)。這樣的結果是大股東容易操作經營者為自己的利益編制報表，如果廣泛采用公允價值計量，會計信息的可靠性大幅度降低，相關性也很難得到保證。
(二)會計信息的使用模式尚不清晰公司編制的會計報表是外部報表，主要面對的是那些不直接參與公司經營活動的利益相關者，包括股東、債權人、稅務機關、供應商等。其中最重要的是股東和債權人。運用公允價值計量屬性計量資產價值，要求后續對資產的原始交易數據進行調整并報告，可是這些會計報表的使用者如何使用會計信息尚不清晰。值得關注的是，債權人偏向使用原始會計信息(歷史成本下的會計信息)還是加工過的公允價值會計信息，股東有大股東和小股東，在股權份額相差很大的情況下使用會計報表數據方式是否一致，大股東在公司往往有很大的發言權，即使在股權高度分散的美國也是如此。這樣在選擇董事時就有直接的影響力，董事對企業的經營、資產狀況和財務狀況是十分清晰的，所以大股東很有可能直接獲得企業資產的狀況。同時，中小投資者不可能擁有像大股東那樣多的信息，只能依靠財務報告。但中小投資者如果不是專業人員也很難利用會計報表，只能借助專業機構和人員。在我國上述問題顯得尤為嚴重：一方面大股東占據絕大部份股份，一般都能獲得詳細可靠的財務信息，并且有能力對其進行處理，只占據小部份的中小股東卻得不到財務信息；另一方面國外專業理財服務機構和專業人員眾多，基金等機構投資者多，小投資者能充分利用這些機構解讀財務報告，獲得咨詢。而我國理財機構和人員匱乏，機構投資者也還不成規模，小投資者幾乎無法使用會計信息。從股東的角度講，運用公允價值計量到底為股東提供了什么樣的價值，大股東不需要，小股東不會運用，而且運用公允價值還增加一系列成本。從債權人角度看，在給企業發放貸款的同時，有足夠的談判力量迫使企業允許自己查閱公司賬簿、原始信息，允許債權人監督企業的經營狀況，這樣財務報表對債權人的作用就值得懷疑。即使債權人的權限沒有足夠大，也有能力處理原始的會計數據，按照市場情況對會計數據進行加工，得到現時公允價格，比公司呈報的數據更為可靠。這樣，債權人希望獲得的將是原始會計數據，而不是經過公司加工過的公允價值。
(三)公允價值計量屬性的應用需要審計的配合公司編制財務報表，由注冊會計師按照審計準則對會計報表的編制是否符合會計準則進行審計。因此，公允價值的運用必須要保證審計準則的完善，必須提高注冊會計師的業務素質和道德素質。財政部于2006年了新的審計準則，對其中1322號審計準則是公允價值計量和披露審計準則。該準則體現了對國際審計準則的趨同，有利于公允價值在實務中得到正確應用。但同時也存在一些問題：會計準則缺乏單獨的公允價值計量準則，公允價值審計準則缺乏明確的會計準則的支撐；新審計準則和新會計準則幾乎同時制定，并且比較嚴格的遵循會計準則，許多國際上有益的公允價值審計理論和實踐得不到應用；公允價值計量涉及多種計量屬性的多重應用，尤其是涉及到現值計量時的未來不確定性和折現率等復雜問題，這會增加審計的風險和成本，我國現有注冊會計師的業務素質需要不斷提高才能應對公允價值審計這項艱巨的任務。
（一）哲學起點論 1961年莫茨、夏拉夫教授第一次以哲學的角度，科學地、系統地闡述了審計理論結構，研究提出：審計理論是以抽象科學為核心，包含哲學、假設、概念、規則和實際應用要素的結構模式，即“哲學基礎公設概念規則實際應用”。審計理論發展初期，這種觀點受到尊崇，指導人們從哲學角度開展審計理論研究，彌補了早期系統審計理論研究的空白，但隨著審計理論研究的進一步發展，這種觀點的范圍過于寬泛，內涵具有不確定性，導致哲學與審計理論其他部分的關系模糊不清。
（二）審計假設起點論 1978年尚德爾教授認為審計理論應以審計假設為核心，由審計原則、審計標準、審計結構和審計定理四個基本要素組成。即“假設定理結構原則標準”。假設是在長期審計工作實踐中歸納總結出來的，不是審計實務的一般歸納總結，而是由定理、判斷和推理構成的邏輯關系的高度抽象。它是開展審計工作的前提和基礎，是審計理其他理論要素連接的紐帶，也是建立審計理論體系的基礎。審計假設即使在審計理論中具有重要的地位，但是并不能推斷出審計本質和審計目標等其他理論部分，而且審計假設本身具有很強的主觀性。因此，這種以審計假設為邏輯起點的觀點也是不合適的。
（三）審計對象起點論 持有這一觀點的學者認為建立審計理論，首先應明確審計理論研究的對象是什么，只有明確了對象，才能區分審計與其他學科，進而才能進一步研究其他理論問題。因此，他們主張將審計對象作為審計理論結構的邏輯起點。但是對于審計對象本身，不同的學者可能有著不同的觀點，即具有較強的主觀性，此外，審計對象還受到審計目標和審計假設的限定，有鑒于此，將它作為審計理論結構的起點是不恰當的。
（四）審計目標起點論 蒙哥馬利提出以審計目標為核心，由審計準則、審計公設、審計概念和審計技術構成的審計理論體系結構模式，具體為:“目標準則或標準公設概念技術”。 審計目標是指審計審查工作所要達到的目的和要求。以審計目標為審計理論研究起點雖然日前運用比較普遍，可以將理論與實務結合起來，但審計目標強調的更多是實務，不能揭示審計本質。所以說，審計目標是從審計實務出發的，若作為審計理論的邏輯起點，可能導致審計理論結構不夠完整，也會將具體審計工作起點與審計理論結構起點相混淆。
（五）審計本質起點論 20世紀80年代，湯姆?李在《公司審計學》中提出審計本質與目標、審計概念和審計標準的審計理論結構；戴維?弗林特在《審計哲學與原理》中提出了審計本質與目標、審計假設、審計概念和審計準則的審計理論結構。兩種框架都以審計本質為起點建立審計理論結構的框架體系。1991年蔡春教授在《審計理論結構研究》中提出以審計本質作為審計理論結構的邏輯起點的結構模式，并將審計理論結構分為審計本質、審計假設、審計目標、審計信息、審計規范、審計控制六大要素，即“本質公設目標規范信息控制”。審計本質作為審計理論結構的邏輯起點，符合客觀規律，并且審計本質是審計區別于其他事物的根本屬性，是審計實務的客觀體現，不以人的主觀意志為轉移，也能把握住審計實務所體現的客觀規律，從而建立更加科學的結構體系。但是審計本質是抽象化的概念，需具體涵義作為理論支撐。
（六）審計環境起點論 1997年劉明輝教授提出“環境與報告使用者目標公設基本概念原則準則程序方法報告”的結構模式。審計環境指影響審計的環境的總和，包括內環境與外環境。如特定的社會、政治、經濟、文化環境等。審計環境制約著審計的發展，因此，以審計環境作為審計理論結構的邏輯起點可以體現審計發展過程的客觀規律。但是審計環境復雜多變，單純以此作為審計理論結構的邏輯起點顯得過于籠統。
綜上所述，國內外審計理論界對審計基礎理論體系范疇進行了大量的縱深研究，偏重研究各范疇的內涵，甚至孤立地進行探索、研究，對各范疇相互之間的關系研究不夠透徹，影響了審計基礎理論體系的前后一貫。
二、審計兩大基本職能論
（一）認證職能 不僅包括社會審計的鑒證職能，也包括內部審計和國家審計的評價職能；不僅包括財務審計職能，也包括績效審計職能。有的學者認為審核、驗證、評價才是審計職能，但是作為審計的基本職能，應當是比較抽象的，太過具體就很難概括審計的基礎職能。因而，認證職能可以作為審計的基礎職能。
（二）免疫職能 聯系實際可分為三種含義：一是，防護、保健、預警；二是，服務、建設、促進、咨詢；三是，監督、制衡。審計活動不能僅僅體現在監督、制衡上，更應在強化認證的基礎上，進行深入研究，充分發揮審計防護、保健、預警職能，及時發現經濟運行過程中的各種風險，做好防御準備，以此提高經濟效益和社會效益。若強調認證職能，而忽略免疫職能，就會影響經濟建設充分發揮作用，不利于審計工作的良好發展；若只強調免疫職能，而忽略認證職能，理論上看，不僅會影響審計基礎理論的建設，不利于形成全面的指導思想，也不利于指導審計工作。
綜上所述，認證和免疫是審計的基本職能。認證是基礎和前提，為免疫服務，是免疫的手段；免疫是認證的出發點和落腳點，處于主導地位。兩基本職能相互聯系、相互補充。因此以審計基本職能為研究起點，建立前后一貫的審計基礎理論體系是科學、可行的觀點。
三、以審計基本職能為研究起點，建立前后一貫的審計基礎理論體系
（一）審計基礎理論體系 審計基礎理論包括:動因、公社、對象、起點、職能、目標、結構等范疇，社會環境對這些范疇都有重大影響。審計基礎理論是概念系統，包括一些相互聯系、相互影響的范疇。我國審計理論界對審計基礎理論體系諸范疇進行了大量的縱深研究，大都偏重于孤立地研究各范疇的內涵，對各個范疇之間的關系研究不夠，未能建立前后一貫的審計基礎理論體系。本文提出以審計基本職能為研究起點建立前后一貫的審計基礎理論體系。研究起點應是事物內在矛盾的外部表現，是一把鑰匙，通過它，才能由表及里，發現事物的內在矛盾，發現事物的本質。具體基礎理論結構體系如圖1：
（二）審計基本職能與審計體系的關系 由圖1可以得出：審計理論體系是在一定的社會環境下建立起來的，它受到來自外部環境的影響和制約；且審計基本職能與理論體系的其他范疇有著密切聯系，試述如下:（1）基本職能與社會環境。系統學闡述:功能指系統在特定環境中發揮的作用和能力，是系統外在表現，連接系統與外在的環境。審計職能也是如此，它連接審計系統與社會環境，體現審計主體、委托方、被審計者和其他有關方面對審計的要求，以及審計系統滿足這些要求的能力，是要求與可能的結合。通過審計的基本職能，不僅可以了解社會環境對審計系統一些需求，還可判斷審計系統適應社會需求的可能性。 （2）基本職能與審計本質。通過職能研究本質是系統論的一般方法。基本職能是審計本質的體現。通過認證職能，體現審計認證會計信息系統、評價管理風險和經濟效益的本質；通過免疫職能，發現審計的經濟免疫系統本質。應將兩者科學的結合起來，用以全面地反映審計本質。因而，提出“審計是以認證為基礎的免疫系統”，既克服不能全面反映審計本質的缺點，又體現兩種基本職能基礎與主導的相互關系，可提高審計基礎理論對實際工作的指導作用。 （3）基本職能與審計對象。審計對象是審計職能的內容。審計系統通過審計職能，認證和免疫審計對象，從而與審計對象有著密切的聯系。（4）透過基本職能研究審計動因。審計動因是社會環境與事物本質、職能的有機結合。審計基本職能能夠體現審計本質，如果要研究審計產生與發展的基本動因，先要明確審計活動最初的職能是什么。審計認證職能來源于審計檢查，因而審計產生和發展的基本動因是審計檢查與監督為什么會產生、為什么會發展。因此要研究審計產生和發展的基本動因，就必須聯系審計的基本職能。
審計基礎理論體系是一個整體，要建立前后一貫的審計基礎理論體系，就要把審計理論的各組成部分聯系起來進行比較研究，就要從每一個具體的研究對象中漸漸地揭示出其內在的本質聯系，從而發現各組成部分的矛盾，以及事物的本質和規律。
參考文獻：
關鍵詞：會計；監督；再認識
一、會計監督理論的基礎背景及困惑
會計監督在實際運行過程中，確實發揮了一定的作用。也正是這個原因，使得政府部門和會計學界對會計監督在國民經濟管理中的作用一直寄予很高的希望。然而，擺在會計監督理論面前的日益突出的問題，顯示出在這種希望之外還有不少困惑。
1.面對宏觀經濟管理方式由直接管理逐步轉變為間接管理的現實，人們注意到政府越來越多地運用行政、法律、經濟等多種手段來規范企業的行為。政府使用這些手段時的一個顯著特點是，執行人或執行機構，均與企業沒有直接的經濟利益關系。因此，在行使各自的職權時，主觀意圖得以較充分的發揮，有關措施也能基本到位。而企業會計或會計機構按照會計法行使監督權利時，所要面對的是與其前途命運息息相關的企業及其行政領導。會計監督的實施經常會遇到雙重阻力，即企業行政領導的抵觸情緒和會計人員自身的畏難情緒。此時，會計監督質量的高低很大程度上取決于會計人員“政治素質”和思想覺悟”的水平。由于“政治素質”、“思想覺悟”隱藏在人們內心深處，可塑性強，可控性弱，因此，實踐中的會計監督難以保持其理論設計上的剛性。
2.在資本國際化的大背景下，全球統一市場逐步形成，國際間的經濟聯系日益密切，跨國經營成為當今國際經濟活動中的普遍現象。受其影響，為數眾多的外國公司及商社，陸續走向中國市場，各種形式的外商投資企業應運而生，不同所有制性質的企業共存，給我國的會計立法及制度建設工作增加了難度。《中華人民共和國會計法》是規范會計工作，調整會計關系的根本大法，《企業會計準則》是企業會計工作的基本原則，它們都適用于所有企業，當然包括外商投資企業。但實踐過程中還必須制定《中華人民共和國外商投資企業會計制度》來適應外商投資企業的存在。這種做法既表明不同所有制性質的企業在會計管理方面確實存在著差異，但又有意無意地回避了這種差異引發出來的尖銳問題。《會計法》以維護社會主義市場經濟秩序，加強經濟管理，提高經濟效益為宗旨，強調任何企業的會計人員必須實行會計監督；而《企業會計準則》、《外商投資企業會計制度》的立足點分別是提高會計信息質量和維護外商投資企業及其投資人等有關方面的合法權益，并不涉及會計監督方面的內容。這說明會計監督本身并不具有廣泛的適應性。不承認這一點，我們將無法對會計監督職能在不相同的但又密切相關的會計法規中時隱時現之狀況做出更為合理的解釋。
從維護國家利益的觀點出發，國家對企業或其他經濟組織的監督是一種合理的政府行為。在諸多的經濟監督方式中，以會計法形式固定下來的會計監督，是政府行為還是企業行為？若是政府行為，則與會計機構的設置、會計人員的編制情況不符，客觀上不存在企業會計人員代表政府行使會計監督職能的物質基礎；若是企業行為，則與商品經濟規律支配下企業目標與國家整體利益不盡一致的事實相違背，主觀上企業并非都有將自己置身于監督環境的良好愿望。由于企業目標與國家整體利益完全一致的情況不會出現，會計人員也不可能以政府官員的身份從事會計工作，因此，這一矛盾將長期存在。除非我們另辟躍徑，改進現有的會計監督現論及實務。
二、會計監督職能的“政企不分”
會計在社會生活中扮演著不同的角色，一方面國家從維護自身利益的角度出發，既要使用會計方法進行宏觀核算，又要發揮會計的監督作用，以保障國家稅賦及時足額入庫。此時，會計職能的行使主體是國家機構，會計行為表現為政府行為；另一方面，企業對其經營成果進行會計計量，為其投資人及利益相關者提供會計信息。此時，會計職能的行使主體則是企業，會計行為屬于企業行為的范疇。更為重要的是，由于企業是社會經濟的基本單位，是國家機體賴以生存的細胞，因此，現代會計的主題是企業會計，其精神實質體現在企業會計之中。
以上關于會計發展過程的簡短回顧，有助于我們形成這樣的認識：歷史賦予了政府會計與企業會計不同的使命，會計在其走向民間社會的那一時期起，就是為其所在的經濟組織服務的。會計監督只是在會計理論、會計方法及企業會計信息被政府運用的時候，表現出來的一種行為。在為數眾多的經濟組織中，會計并不具有監督的特性，它充其量是在提供會計信息的過程中，發揮內部控制及自我約束的作用。那種在理論上籠統地將會計監督歸結為會計的基本職能，在實踐中把應由政府會計行使的職能強加在企業會計身上的做法，實質上是“政企不分”現象在會計領域的存續，是會計監督理論面臨困惑、會計監督實踐難以達到期望狀態的根源。
三、現行會計監督理論及實務的改進
上述兩個部分的分析，為我們重新把握會計監督理論及實務，提供了比較清晰的思路。在理論方面，我們應進一步明確“過程的控制”涵概的實質內容：由政府利用會計理論、會計方法及企業的會計信息進行的“控制”是監督；由企業在其內部通過會計核算，提供會計信息實現的“控制”則是企業內部約束機制發揮作用的過程。在實務中，應嚴格區分政府會計與企業會計的不同職能，切實改變會計領域存在的“政企不分”狀況。對這一改進過程的認同及實施，具有深刻的現實意義。第一，對政府而言，明確監督是其應有的職能，可以擺脫過去那種對企業內部約束機制的被動依賴，主動地針對不同性質的企業采用不同的會計監督方式，加強監督的力度。第二，對企業來說，將監督職能從會計基本職能中剝離出來，表面上看似乎削弱了會計在企業中的作用，但實際上突出和強化了企業會計的核算職能，使得人們的注意力集中到研究、制定和執行會計信息質量標準以及與之相配套的社會機制方面。企業在這種氛圍中提供的會計信息，既能實現良好的內部控制，又能使政府的監督更有社會基礎。第三，對企業的會計人員來說，實現政府會計與企業會計的職能分離，從根本上解決了企業會計面對的既要執行監督又要接受監督、既要監督他人又要互相監督、既要代表政府又要代表企業的矛盾，擺正了會計在社會經濟生活中的位置，有利于會計人員真正地回歸企業，切實做即他們的本職工作――按照會計信息質量標準，提供會計信息。第四，會計監督理論及實務的改進，縮小了我國會計語言與國際會計慣例的差距，有助于世界范圍內的會計學術交流，促使會計實務朝著國際化的方向發展。
參考文獻
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