時間：2023-03-23 15:13:51
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離岸業務市場的發展過程是稅收體系的不斷改進和完善的過程。全球離岸業務中心的共同特點是：涉及離岸業務的稅收都處于很低水平，大多數離岸業務中心對其離岸業務提供部分或全部稅收優惠。圖1展示了離岸業務與稅收的關系。1．離岸業務涉及的稅種全球離岸業務中心在稅收結構上以直接稅為主，一般無間接稅。對離岸公司而言，離岸業務涉及的直接稅包括企業所得稅、利息預扣稅、資本利得稅、股息預扣稅、印花稅等稅種，因此多數離岸業務中心無營業稅。例如，新加坡以直接稅為主體稅，所得稅在其所有稅收收入中所占的比例高達40％～50％。2．離岸業務的稅率為了解離岸業務的稅率，本文選取全球部分具有代表性的離岸業務中心（中國香港、新加坡、倫敦和菲律賓馬尼拉）進行比較研究。這些離岸業務中心涉及的主要稅種及稅率見表1。以中國香港為例，作為全球著名的離岸業務中心，其優惠稅收政策吸引了大量外資進入。香港早在1982年就取消了原先對外幣存款利息收入所征收的16．5％的預扣稅，因此在香港沒有資本利得稅、利息預扣稅、股息預扣稅，但是部分交易如股票交易，需繳納印花稅。從2011年起香港將企業以外的法人實體的所得稅下調了1個百分點，即對除企業以外的法人實體的應稅利潤征收15．5％的所得稅，對企業應稅利潤按照16．5％的企業所得稅征收。而作為全球最具競爭力之一的自貿區離岸業務市場，新加坡在很大程度上也得益于政府優惠的稅收政策。多年來，新加坡為了保持其在全球離岸市場中的競爭力，對所得稅進行不斷調整。例如，2010年新加坡將企業所得稅從之前的18％下調到17％，設在新加坡的跨國公司總部享受10％的優惠稅率，設在新加坡的跨國公司地區總部享受15％的優惠稅率。可見，這些離岸業務中心都實施較低的所得稅率，并且都免征資本利得稅、利息預扣稅和股息預扣稅。對于離岸業務涉及的印花稅，倫敦不予優惠減免，中國香港實行較低的稅率，新加坡和菲律賓馬尼拉則完全豁免。3．離岸業務的稅收征管全球離岸業務中心的稅收征管都表現出簡單和高效的共性。以中國香港和新加坡為例，中國香港的稅收征管采用一級稅制的征管體制，對稅收征管主體實行規范化和簡單化的管理，以通知申報納稅方式進行稅收征管，減輕納稅人的負擔。在征收環節上，征稅機關實現網絡化管理，與社會中介組織和其他政府機構進行信息交流，保障納稅人的“課稅同意權”；新加坡稅收征管的高效性主要體現在優惠稅制的體系化以及稅率的簡單化，其實施的效果相當于實行了一種檔次少、級距小的超額累進稅率，降低征稅機關的征管難度，具有很強的實際操作性。4．離岸業務的稅收監管隨著全球離岸業務的迅速發展，離岸業務市場的競爭也愈演愈烈。為了爭奪外資，一些國家和地區實施了有害的稅收競爭舉措，給國際稅收秩序帶來較大沖擊。國際組織以及各國政府愈發認識到此問題的嚴重性，希望通過加強稅收透明度建設和國際稅務合作來遏制有害稅收競爭。目前，無論是國際組織或國家的監管機構都趨于加強對離岸業務市場的監管。監管主要針對避稅活動展開，包括避稅的單方規制和多方規制。避稅的單方規制措施主要包括：限制本國居民在避稅地設立離岸公司、制定受控外國公司的制度和完善納稅申報制度等；對離岸公司避稅的多方規制措施主要包括：強化國際合作，與避稅地國家簽訂情報協定，與非避稅地國家合作等。另外，針對離岸公司常用的避稅手法（比如轉移價格），實行正常交易原則，采用預先定價協議（APA）機制等法律規制措施。
二、上海自貿試驗區離岸業務稅收政策現狀
我國在離岸業務的發展過程中，由于相應的配套政策的制定較為滯后，使得離岸業務在我國的發展遇到了許多問題。到目前為止，我國的相關稅收政策仍沒有明文規定，究竟應該對離岸業務的哪些納稅主體征稅，征收哪些稅種，稅率是多少，等等。也就是說，我國還未制定出具體的政策和法規對離岸業務市場的監管進行規范，因此，目前我國離岸業務市場的稅收政策處于真空狀態。事實上，我國的離岸金融業務起始于1989年，而我國第一部離岸金融的正式法規《離岸銀行業務管理辦法》于1997年10月23日才由中國人民銀行出臺，并于1998年正式實施相關細則。在稅收管理的相關問題方面，我國現有的法律法規都沒有對離岸業務稅收問題做出任何規定，這意味著我國離岸業務稅收優惠也沒有成文的法律承諾。以上海和深圳為例，兩地同樣開展離岸金融業務，但是它們的稅負卻存在很大差異。例如，在上海經營離岸金融業務的銀行面臨5％的營業稅和25％的所得稅，而在深圳經營離岸金融業務的銀行免征營業稅，按10％的稅率征收所得稅。建立上海自貿試驗區是在新形勢下推進改革開放的重大舉措。2013年7月，國務院常務會議原則上通過《中國（上海）自由貿易試驗區總體方案》。截至2014年3月25日，上海自貿試驗區新設企業7492戶，其中外資628戶，平均每戶注冊資本468萬美元。內資企業6864戶，平均每戶注冊資本2116萬元。如果再加上已辦理核名手續但還沒有設立的企業，數量將達到1萬戶左右。這意味著，在吸引企業入駐方面，上海自貿試驗區半年交出的成績單趕上了過去20年。但是上海自貿試驗區目前吸引的外資企業數量遠遠小于內資企業數量。而在上海自貿試驗區內建立離岸業務中心，開展離岸金融和離岸貿易等相關業務，有利于上海自貿試驗區吸引外資和帶動相關產業的發展。由于目前上海自貿試驗區尚未制定出臺針對離岸業務的稅收政策，如果上海自貿試驗區離岸業務的稅收政策難以與國際接軌，一方面會降低外資進入的積極性，大量的外資企業因為較高的稅負而對上海自貿試驗區望而卻步；另一方面，較高的稅負可能會刺激離岸業務交易主體逃避稅收監管，對國內和國際稅收競爭秩序產生一定的消極影響。本文正是在此背景下，在符合我國稅制改革方向和國際慣例，以及不導致利潤轉移和稅基侵蝕的前提下，研究設計適合上海自貿試驗區離岸業務發展的稅收政策，不僅為提升上海自貿試驗區的發展等級，也為全國提供可復制、可推廣的制度創新經驗。
三、上海自貿試驗區離岸業務稅收政策設計
建立上海自貿試驗區對加快政府職能轉變、積極探索管理模式創新、促進貿易和投資便利化，為全面深化改革和擴大開放探索新途徑、積累新經驗，都具有重要意義。由于上海自貿試驗區是連接境內在岸市場和境外離岸市場、具有雙向輻射與滲透功能的市場區域，因此，上海自貿試驗區離岸業務稅收政策應從上海自貿試驗區離岸業務稅收制度、稅收監管制度和稅收政策的可復制、可推廣等方面進行設計。1．上海自貿試驗區離岸業務稅收制度以最常見的離岸業務———離岸金融業務為例，其主要是吸收非居民資金為非居民提供的一項國際金融業務，是兩頭在外的業務活動（outsidetooutside）①。由于非居民個人或機構是資本的持有者，他們可以決定將資本投放于何處，如果對其資本投資收益征稅，則不利于吸引外資進入上海自貿試驗區開展離岸業務。為此，本文從設計原則、稅種、稅率、稅收征管等方面對上海自貿試驗區離岸業務稅收進行設計。（1）設計原則。根據上海自貿試驗區總體目標、主要任務等功能，自貿試驗區離岸業務稅收政策設計的原則是：第一，稅制具有國際競爭性，至少在東亞具有相對競爭性，使上海自貿試驗區快速成長為東亞乃至亞太離岸業務中心。第二，稅收征管制度更簡潔高效。這既是發展國際業務的要求，也是政府管理體制改革的要求。（2）稅種：單一直接稅。依據全球離岸市場的共同點，稅種少、低稅率是推動全球離岸業務中心快速成長的助推器。為此，建議在上海自貿試驗區離岸業務中心只征收一項直接稅，即所得稅，免征包括營業稅在內的所有間接稅。對任何形式的外來資本投資收益所得免征資本稅，即免征資本利得稅、利息預扣稅、股息預扣稅等；取消離岸業務相關的印花稅。（3）稅率：多級分類所得稅率。在稅率的制定方面，要保證離岸業務的稅率處于較低的水平，即保證離岸公司的稅率不高于在岸公司的稅率，保證離岸公司面臨的稅負不高于周邊離岸業務市場的稅負水平，這是發展離岸業務所必須具備的基本條件。同時，為適應上海自貿試驗區建設的需要，稅率設計須有一定彈性，以便于利用稅收杠桿調控離岸業務結構。為此，上海自貿試驗區離岸業務所得稅率設計為15％～17％（見表2）。（4）稅收征管。為實現上海自貿試驗區離岸業務稅收的高效征管，應從征管對象和征管機構兩方面進行政策制定。征管對象的核心要素一是離岸業務界定，二是離岸業務分類。本文建議上海自貿試驗區實行內外分離型離岸市場模式，這種模式的業務鏈是兩頭在外，即為非居民提供服務，與在岸業務嚴格分離，便于識別界定。關于離岸業務分類，主要是對離岸業務包進行分拆，根據國家戰略給予不同的稅率待遇。例如，離岸金融業務的企業所得稅率為15％；總部設在自貿試驗區的跨國公司企業所得稅率（離岸業務）為15％，地區總部設在自貿試驗區的跨國公司企業所得稅率（離岸業務）為16％。2．上海自貿試驗區離岸業務稅收監管制度國際避稅行為是離岸業務稅收政策的固有風險。在岸公司通過離岸業務中心設置子公司，采用轉移定價行為①避稅，轉移了利潤，侵蝕了在岸公司的稅基，扭曲了國際貿易和投資模式，影響國際資本的流向，增加了離岸業務中心以外的國家征收稅款的成本，導致競爭環境缺乏公平性和有序性。國際上針對離岸業務稅收監管的通行做法是采用預約定價協議機制和加強國際合作。（1）采用預約定價協議機制，規制國際避稅行為。預約定價協議（advancepricingagreement，APA）機制就是由納稅人與稅務機關就有關關聯交易的轉移價格方法事先簽訂的協議，用以解決和確定在未來年度關聯交易所涉及的稅收問題。作為國際通行的反關聯企業避稅的方式（目前預約定價協議機制被認為是解決轉移定價反避稅最有效的方式，已成為美國、經合組織國家、韓國、新西蘭、墨西哥、中國香港等20多個國家和地區普遍使用的反避稅調整方法），預約定價顯然可以被運用到離岸市場上，而且基于離岸業務的國際性以及離岸業務關聯企業國籍的復雜性，在離岸市場上應主要采取多邊預約定價①的方式，即納稅人與兩個以上的稅務當局達成預約定價協議。上海自貿試驗區可以借鑒國際通行做法規制國際避稅行為，即通過預約定價協議機制，離岸公司通過與稅務機關進行協商討論，預先確定稅務機構和離岸企業雙方同意的關聯交易定價原則，即將轉移定價的事后稅務審計變為事前約定。結合離岸業務的特點，上海自貿試驗區也可采用多邊預約定價的方式以防范稅基侵蝕及利潤轉移，并充實完善涉及預約定價協議機制的法律規范。（2）加強國際合作，提高稅收透明度。以經合組織為代表的國際組織都紛紛加強了對離岸業務中心的監管。上海在建設自貿試驗區離岸業務市場的時候也理應遵守相關的國際準則，積極參與國際合作，與世界上部分低稅率國家和地區以及部分國際離岸業務中心簽訂稅收情報交換協議、雙邊稅收協定和避免雙重征稅協定等，以提高稅收透明度。3．稅收政策的可復制、可推廣自貿試驗區區內與區外的稅制協調是保障離岸業務稅收監管統一化，防控在離岸市場中交易主體因內外政策差異而套利的風險。作為境內關外的海關特殊監管區域，如何與區外稅制改革銜接將是上海自貿試驗區離岸業務稅收制度可復制、可推廣的前提。此外，上海自貿試驗區離岸業務稅制的制定，應借鑒全球離岸業務市場的經驗，針對離岸業務設計具有普遍性的稅收政策。基于此，稅收政策的可復制、可推廣應從技術、制度和管理模式國際化等層面進行。此外，在政策制定的過程中，應將上海自貿試驗區離岸業務的稅收政策納入我國稅法體系中，為今后我國境內成立的其他自貿區制定離岸業務稅收制度提供法律依據。同時，應加強上海自貿試驗區離岸業務中心與我國其他各離岸業務市場之間的溝通合作，逐步使境內離岸業務市場的各項稅收政策實現統一，實現資金在這些離岸中心的有效配置。
四、結論與啟示
離岸業務是上海自貿試驗區重要的功能性業務。離岸業務的發展要求有相配套的、具有國際競爭力的離岸業務稅收政策的支持。通過研究，本文得出如下主要結論和啟示。1．結論（1）全球離岸業務的產生到現在只有半個世紀左右的時間，其之所以能迅速發展與稅收政策有著直接的關系。（2）全球離岸業務中心的共同特征就是涉及離岸業務的稅收都處于很低水平，大多數離岸業務中心對其離岸業務提供部分或全部稅收優惠。（3）具體而言，全球離岸業務中心在稅收結構上以直接稅為主，一般無間接稅。全球離岸業務中心都實施較低的所得稅率，并且都免征資本利得稅、利息預扣稅和股息預扣稅。對于離岸業務涉及的印花稅，大多實行優惠減免或完全豁免。（4）全球離岸業務中心的稅收征管都表現出簡單和高效的共性。征稅機關實現網絡化管理，與社會中介組織和其他政府機構進行信息交流，相當于實行一種級距小、檔次少的超額累進稅率，降低征稅機關的征管難度，具有較強的實際操作性。（5）各國都趨于加強對離岸業務市場的監管。監管的措施主要是對避稅的單方規制和多方規制。此外，針對離岸公司最常用的避稅手法即轉讓價格，實行正常交易原則，采用預先定價協議（APA）制度等法律規制措施。2．啟示為使上海自貿試驗區快速成長為東亞乃至亞太地區的離岸業務中心，需要根據我國國家戰略即自貿試驗區總體目標，設計離岸業務稅制和稅收監管制度。同時，自貿試驗區離岸業務稅收政策不僅能提升上海自貿試驗區的發展等級，也為全國提供可復制、可推廣的制度創新經驗。借鑒國際經驗，對制定上海自貿試驗區離岸業務稅收政策有如下啟示：（1）建議在上海自貿試驗區離岸業務中心只征收一項直接稅，即所得稅，免征包括營業稅在內的所有間接稅。對任何形式的外來資本投資收益所得免征資本稅，即免征資本利得稅、利息預扣稅、股息預扣稅等；取消離岸業務相關的印花稅。（2）為適應上海自貿試驗區建設需要，稅率設計有一定彈性，采用多級分類所得稅率，以便于利用稅收杠桿調控離岸業務結構。為此，上海自貿試驗區離岸業務所得稅率設計為15％～17％。（3）為實現自貿試驗區離岸業務稅收的高效征管，應從征管對象和征管機構兩方面進行政策制定。就征管對象而言，其核心要素一是離岸業務界定，二是離岸業務分類。本文建議上海自貿試驗區實行內外分離型離岸市場模式，這種模式的業務鏈是兩頭在外，即為非居民提供服務，與在岸業務嚴格分離，便于識別界定。關于離岸業務分類，主要是對離岸業務包進行分拆，根據國家戰略予以不同的稅率待遇；就稅收征管機構而言，征管機構的核心要素一是設置“離岸業務稅務登記證號”，二是設置“離岸賬戶”。（4）針對離岸業務的稅收監管，上海自貿試驗區應從采用預約定價協議機制和加強國際合作兩方面來規制國際避稅行為。（5）上海自貿試驗區離岸業務稅制的制定，應針對離岸業務且具有普遍性，以便未來能在全國其他自貿區范圍內，從技術、制度和管理模式國際化等層面進行復制和推廣，為今后我國境內成立的其他自貿區制定離岸業務稅收制度提供法律依據。
[關鍵詞]電子商務；稅收政策；稅制改革
隨著現代信息技術尤其是網絡技術的迅猛發展，以因特網為載體、以交易雙方為主體、以銀行電子支付和結算為手段、以客戶數據為依托的全新的商務模式——電子商務，正以其無可比擬的優勢和不可逆轉的趨勢，極其迅速地改變著傳統商務活動的運作模式。作為一種新的商務活動方式，電子商務將帶來一場史無前例的革命，其影響已遠遠超出商務活動本身。它對人類社會的生產經營活動、人們的生活和就業、政府職能、法律制度以及文化教育等各個方面都將帶來十分深刻的影響。稅收作為國家實現其職能取得財政收入的一種基本形式，同樣也受到了電子商務的深刻影響。一方面，電子商務的迅猛發展開拓了廣闊的稅源空間，據國際數據集團的預測，今年全球與電子商務有關的稅源將達1500億美元；另一方面，電子商務對傳統的稅收制度、政策和國際稅收等產生了前所未有的沖擊。電子商務在我國的發展時間很短，但發展速度異常迅速，今年電子商務的交易額預計可達8億元，2002年預計可達100億元。中國被看作世界上發展電子商務最有潛力的國家之一。面對撲面而來的電子商務發展大潮，改革現行稅制，促進電子商務發展已變得刻不容緩。現行稅制的改革，既要借鑒發達國家的先進經驗，又應充分考慮我國的國情，使我國的電子商務稅收政策在保證與國際接軌的同時，又能維護國家和保護國家利益，并不斷推進我國電子商務的發展進程。
一、國際上對電子商務稅收政策的主要主張
美國是電子商務的發祥地，也是電子商務發展速度最快、影響最為顯著的國家。美國政府始終對電子商務采取積極的扶持政策，先后頒發了一系列促進電子商務發展的稅收優惠政策。如1997年通過了《全球電子商務政策框架》，指出“對Internet商務只適用現有的稅務制度，而不對Internet商務開征新的稅種”；1998年通過的《網絡征稅自由法案》規定對網絡接人稅延期三年征收以及避免對電子商務多重課稅或加以稅收歧視等；今年年初美國眾議院又以352票贊成，75票反對的投票結果通過了一項延緩對電子商務進行征稅的法案，繼續推進電子商務的發展。
包括歐美發達國家和日本等29個成員國的國際經濟合作與發展組織（OECD）于1998年10月在加拿大渥太華召開了第一次以電子商務為主題的部長級會議，通過了《全球電子商務行動計劃》，指出“采用電子商務進行的交易相對于非電子方式進行的交易應接受中立的稅收待遇，電子商務的稅務應同國際慣例保持一致并以最簡便的方式進行管理”。OECD認為，對電子商務征稅，既要防止偷漏稅，又要保護電子商務的健康發展，各國在分配稅收管轄權上要采取合作、協調的方針，而不是針鋒相對的態度。
歐盟對待電子商務的稅收政策顯得相對保守，傾向于制定較為嚴格的監察和管理措施，對免征關稅問題也較為慎重，主要是擔心免稅會影響各成員國的財政收入。但目前也原則上同意不再對開展電子商務的公司征收新的稅種，并就跨國電子商務的有關原則與美國達成了一致。
綜合主要發達國家及國際組織對電子商務稅收問題的主要政策，可以看出一些共性的原則，可概括為以下幾點：（1）稅收中性原則。即對通過電子商務達成的交易與其他形式的交易在征稅方面要一視同仁，反對開征任何形式的新稅或附加稅，以免妨礙電子商務的發展。（2）公平稅負原則。即指電子商務稅收政策的制訂應使電子商務貿易與傳統貿易的稅負一致，同時要避免國際間的雙重征稅。（3）便于征管原則。即指電子商務稅收政策的制訂應考慮Internet的技術特征和征稅成本，便于稅務機關征收管理，否則，就無法達到預期目的，從而難以成為一種可靠的稅源；（4）簡單、透明原則。電子商務稅收政策的制定應容易被納稅人掌握，并簡單易行，便于納稅人履行納稅義務，最大限度地降低納稅人的納稅成本。
二、我國電子商務稅收政策的若干選擇
電子商務在我國的迅速發展，對我國的稅收制度帶來了直接的挑戰。改革現行稅制，促進電子商務的發展首先必須在以下幾個稅收政策的基本方面作出選擇：
1.征與不征的選擇
無論是通過電子商務方式進行的交易，還是通過其他方式達成的交易，它們的本質都是實現商品或勞務的轉移，差別僅在于實現手段不同。因此，根據現行流轉稅制和所得稅制的規定，都應對電子商務征稅。如果對傳統貿易方式征稅，不對電子商務交易方式征稅，則有違公平稅負和稅收中性原則，對一類納稅人的稅收優惠就意味著對其他納稅人的歧視，從而不利于資源的有效配置和社會主義市場經濟的健康發展。在美國，沃爾瑪特等傳統的零售商對電子商務免征銷售稅也存在較大的異議。在我國，電子商務將會日漸成為一種重要的商務活動形式，如不對之征稅，政府將會失去很大的一塊稅源，不利于政府職能的有效發揮。而且，如果不及時出臺電子商務稅收征管的可行性辦法，因為電子商務具有無地域、無國界的特點，在日益復雜的國際稅收問題面前，稅收的國家和由此帶來的國家利益就會受到影響。當然，為了推動電子商務在中國的快速發展，制定相應的稅收鼓勵政策是必要的，但主要應通過延遲開征時間和—定比例的稅收優惠來實現。
2.是否開征新稅的選擇
電子商務是一種全新的商務運作模式，國際上對其是否開征新稅也眾說紛紜，一種較有代表性的觀點是以因特網傳送的信息流量的字節數作為計稅依據計算應納稅額，開征新稅比特稅。比特稅方案一經提出即引起廣泛的爭議。就目前我國電子商務的發展現狀和稅制建設來說，征收比特稅顯然是不現實的。再說在許多基本問題尚未搞清之前，如哪類信息的傳輸需要征稅、哪類納稅人可以免稅、跨國信息的征稅權如何劃分、國際重復征稅如何避免等，匆忙征稅未免過于草率。
比較可行的做法是不開征新的稅種，而是運用現有稅種，對一些傳統的稅收基本概念、范疇重新進行界定，對現行稅法進行適當修訂，在現行增值稅、營業稅、消費稅、關稅、所得稅、印花稅等稅種中補充有關電子商務的稅收條款，將電子商務征稅問題納入現行稅制框架之下。
3.稅種的選擇
在不對電子商務征收新稅種的情況下，原有稅種如何使用需區別情況對待。電子商務形成的交易一般可分為兩種，即在線交易和離線交易。所謂在線交易是指直接通過因特網完成產品或勞務交付的交易方式，如計算機軟件、數字化讀物、音像唱片的交易等。所謂離線交易是指通過因特網達成交易的有關協議，商務信息的交流、合同簽訂等商務活動的處理以及資金的轉移等直接依托因特網來完成，而交易中的標的物——有形商品或服務的交付方式以傳統的有形貨物的交付方式實現轉移。因此，對于在線交易，宜按“轉讓無形資產”稅目征收營業稅；對于離線交易宜按“銷售貨物”征收增值稅。對于通過因特網提供網上教學、醫療咨詢等業務，則應屬于服務業，宜按“服務業”稅目征收營業稅。
4.關稅的選擇
關稅問題是電子商務帶來的重要稅收問題。1998年5月20日，WTO132個成員國的部長們在日內瓦召開的電子商務大會上達成了一項臨時性協議：“網上貿易免征關稅的時限至少一年”。在1999年12月召開的WTO西雅圖會議上，東道主美國竭力要求WTO能夠頒布一項禁止對電子商務征稅的永久性議案——《全球電子商務免稅案》。該法案最終遭到廣大發展中國家的反對，因為發展中國家擔心無法控制正在蓬勃發展的電子商務活動而導致稅款的大量流失，從而影響這些國家經濟的正常發展。盡管該法案沒有通過，但是要對電子商務正式開征關稅，從技術上來說，各國都還存在很大的困難。
我國加入WTO在即，因此采取“網上貿易零關稅”的政策顯然是明智之舉。一方面，有利于加快“人世”進程，另一方面，也可推動中國的電子商務發展。值得注意的是，WTO電子商務“零關稅協議”中并不包括離線交易達成的貿易，因此對這部分交易可視其為傳統的進出口業務而對其征收關稅，以維護我國的稅收。當然，在具體征收時還應掌握靈活性的原則，在一定時期給予必要的優惠措施。
5.國際稅收管轄權的選擇
世界各國在對待稅收管轄權問題上，有實行居民管轄權的“屬人原則”的，有實行地域管轄權的“屬地原則”的，不過，很少有國家只單獨采用一種原則來行使國際稅收管轄權的，往往是以一種為主，另一種為輔。一般來說，發達國家的公民有大量的對外投資和跨國經營，能夠從國外取得大量的投資收益和經營所得，因此多堅持“屬人原則”為主來獲取國際稅收的管轄權；而發展中國家的海外收入較少，希望通過堅持“屬地原則”為主來維護本國對國際稅收的管轄權。
根據我國目前外來投資較多的實際情況，在行使電子商務的國際稅收管轄權問題上，應堅持以“屬地原則”為主，“屬人原則”為輔的標準。
三、改革現行稅制，促進我國電子商務的發展
改革現行稅制，促進電子商務發展已成為我國稅務管理部門的一項迫切任務。現行稅制的改革，主要應著重于以下幾個方面：
1.修訂稅收實體法
我國稅收實體法包括流轉稅法、所得稅法和其他稅法，其中受電子商務沖擊最大的是流轉稅法。流轉稅法的修訂主要包括兩個部分。一是對增值稅法的修訂，主要是在增值稅法中增加離線交易的征稅規定，明確貨物銷售包括一切有形動產，而不論這種有形動產是通過什么交易方式實現的。二是對營業稅法的修訂，主要是在營業稅法中增加網上服務和在線交易的征稅規定，將在線交易明確為“特許權轉讓”，按“轉讓無形資產”稅目征稅，將網上服務等同于一般服務，按“服務業”征稅。另外，相應地在所得稅法和其他稅法中增加有關電子商務的征稅規定。
2.完善稅收征管法
完善稅收征管法具體應包括以下幾個方面：
（1）建立專門的電子商務稅務登記制度。納稅人從事電子商務交易業務的必須到主管稅務機關辦理專門的電子商務稅務登記，按照稅務機關要求填報有關電子商務稅務登記表，提交企業網址、電子郵箱地址以及計算機密鑰的備份等有關網絡資料。稅務機關應對納稅人填報的有關事項進行嚴格審核，在稅務管理系統中進行登記，賦予納稅人電子商務稅務登記專用號碼，并要求納稅人將電子商務稅務登記號永久地展示在網站上，不得刪除。稅務機關應有專人負責此項工作，并嚴格為納稅人做好保密工作。
（2）嚴格實行財務軟件備案制度。現行稅制要求從事生產、經營的納稅人需將財務、會計制度或者財務、會計處理辦法報稅務機關備案，也要求那些使用財務軟件記賬的企業，在使用前將其記賬軟件、程序和說明書及有關資料報稅務機關備案，但實行起來并不嚴格，征管法中也沒有規定明確而嚴厲的法律責任，因此基本流于形式。對開展電子商務的企業，稅務機關必須對其實行嚴格的財務軟件備案制度，否則稅務機關將無從進行征管和稽查。實行財務軟件備案制度，要求企業在使用財務軟件時，必須向主管稅務機關提供財務軟件的名稱、版本號、超級用戶名和密碼等信息，經稅務機關審核批準后才能使用。
（3）使用電子商務交易專用發票。電子商務的發展，無紙化程度越來越高，為了加強對電子商務交易的稅收征管，可以考慮使用電子商務交易的專用發票。每次通過電子商務達成交易后，必須開具專用發票，并將開具的專用發票以電子郵件的形式發往銀行，才能進行電子賬號的款項結算。同時，納稅人在銀行設立的電子賬戶必須在稅務機關登記，并應使用真實的居民身份證，以便稅收收管。
（4）確立電子申報納稅方式。除了上門直接申報、申報、郵寄申報外，允許納稅人采取電子申報方式。納稅人上網訪問稅務機關的網站，進行用戶登錄，并填寫申報表，進行電子簽章后，將申報數據發送到稅務局數據交換中心。稅務局數據交換中心進行審核驗證，并將受理結果返回納稅人。對受理成功的，將數據信息傳遞到銀行數據交換系統和國庫，由銀行進行劃撥，并向納稅人發送銀行收款單，完成電子申報。
（5）確立電子賬冊和電子票據的法律地位。隨著電子商務交易量的不斷擴大，給稅務稽查帶來的困難也越來越大。目前的稅務稽查只能以有形的紙質賬簿、發票等作為定案依據，顯然不能適應電子商務發展的需要。1999年10月1日生效的新《合同法》確立了電子合同的法律地位，明確電子郵件、電子數據交換等形成的數據電文同樣具有法律效力。因此，在《稅收征管法》、《會計法》等法律文件中也應盡快予以明確，以適應電子商務的發展需要。
（6）明確征納雙方的權利義務和法律責任。應在稅收條文中明確稅務機關在得到適當的授權和履行必要的手續后，有權查閱、復制納稅人的電子數據信息，納稅人不得以涉及商業秘密等理由而拒絕。同時，稅務機關有義務為納稅人保密，否則應承擔相應的法律責任。而納稅人則有義務如實向稅務機關提供有關涉稅網絡信息和密碼備份，并有權利要求稅務機關對有關信息予以保密。納稅人未按照規定向稅務機關提供有關網絡信息而造成偷稅的，要承擔相應的法律責任。
3.積極參與制訂電子商務的相關法律
電子商務產生的深遠影響已廣泛滲透到社會經濟生活的方方面面。在完善電子商務稅制問題上，必須同其他行業、領域密切配合，協調運作，在制定電子商務相關法律時，也離不開稅務部門的參與。
電子商務的法律問題牽涉的范圍十分廣泛，作為稅務部門來說，主要應關注電子合同的有效性、電子貨幣的使用管理、電子數據證據的合法性、電子商務交易的管制、知識產權保護等法律的制訂。同時，還應加強與政府有關部門的交流合作，共同推進電子商務的發展。
4.培養精通電子商務的稅收專業人才，不斷提高征管水平
電子商務的稅收征管，需要大量既精通電子商務業務運作，又具有扎實稅收專業知識的復合型人才，稅務部門必須高度重視這類人才的培養。如果稅務工作人員自身不能掌握現代信息技術，搞不清其中的運作機理，那么，電子商務的稅收征管就會無從下手，即使當局制訂出了十分完善的稅收征管條款，也只能是一紙空文。可以說，目前電子商務稅收征管的最大困難還是技術問題。因此，加大科技投入，改善征管手段，培養高素質復合型人才已成為當務之急。只有擁有大量高素質的復合型人才，才能充分利用現代化的征管手段，才能真正提高電子商務稅收的征管水平。
5.加強國際間合作與協調，共筑國際稅收新體系
電子商務是一種無國界的交易活動，與傳統的交易方式相比有著完全不同的特點。它的開放性、無國界性使得一個國家的稅務當局很難全面掌握交易的情況，世界各國的稅務機關只有在互惠互利的原則下密切配合，相互合作，才能全面、準確地了解納稅人的交易信息，從而為稅收征管提供翔實、有力的依據。
電子商務的蓬勃發展使全球經濟一體化的進程不斷加快，也使得國際稅收協調在國際稅收原則、立法、征管、稽查等諸方面需要更加緊密的合作，以形成更加廣泛的稅收協作網。電子商務的國際稅收問題，實際上就是稅收利益在國與國之間的重新分配。因此，我國應積極參與電子商務稅收理論的研究和政策的制訂，并應站在發展中國家的立場上，積極參與國際對話，共同構筑面向21世紀的電子商務國際稅收新體系。
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以企業視角來看，首先，知識產權投入和其他投資的關鍵差別在于創新投入的產出是不確定的，往往沒有明確的投入回報比，這也讓知識產權投資成為高風險投資；其次，高新技術企業的知識產權在產生后往往會被同行業其他企業簡單模仿，創新成果在行業內外迅速蔓延，瞬間即喪失了技術研發優勢；最后，知識產權投入可能會出現不平等的企業收益和社會收益，當企業收益小于社會收益時，高新技術企業自然不會對自主創新活動產生足夠的主動性。因此，通過稅收政策給予企業更多的優惠和扶持將極大幫助高新技術企業解決上述難題。
2我國高新技術企業知識產權稅收政策的欠缺
在我國，雖然高新技術企業知識產權稅收政策已有了一定的制度基礎且在不斷的進步之中，但對知識產權發展所起到的激勵作用卻尚不明顯。
2.1稅收政策法律位階較低
目前，我國涉及高新技術企業知識產權稅收政策的成文法很少，除《企業所得稅法》《個人所得稅法》和《稅收征收管理法》外主要是行政制度、部門規章或地方性規章，如《實施<國家中長期科學和技術發展規劃綱要（2006～2020年）>的若干配套政策》《高新技術企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》《關于軟件產品增值稅政策的通知》等均是以試行辦法或者通知的形式下發的，其法律位階較低，法律的剛性不足，稅收政策的落實效果十分有限。
2.2稅收政策的針對性不強
稅收政策如果不能有的放矢，就會浮于形式，并產生政策漏洞，使優惠效果大打折扣，目前我國高新技術企業稅收政策在許多方面均存在“空白地帶”。
2.2.1缺少科技研發中間環節優惠。通過稅收政策來激勵高新技術企業開展知識產權活動，一般是在產出研發結果后才給予稅收優惠，但在研發的過程中則較少支持。在這樣的政策影響下，企業必然會只注重先進技術的引進，而對研究開發新產品和建立知識產權創新體系投入不足，我國許多高新技術企業熱衷于引進國外先進技術和設備，結果造成“引進——落后——再引進——再落后”的惡性循環。
2.2.2缺少知識產權具體項目優惠。現行稅收政策將企業本身作為受益人的做法，無法清晰地辨別在企業收入中有多少是知識產權相關收入，又有多少是其他收入，造成稅收優惠政策被盲目執行卻沒有起到預期的效果，這種政策的最大獲益者往往是那些已經具備較強實力的大型高新技術企業，對于處于孵化期的中小高新技術企業缺少扶持。
2.2.3缺少固定資產專項抵扣優惠。2009年1月1日起全國范圍內推行增值稅改革，雖然允許企業抵扣新購入設備所含的增值稅，但企業購入無形資產（如專利、技術等）以及與知識產權產生密切相關的費用（如研究開發費、技術轉讓費等）均無法抵扣，2011年的“營改增”改革也未涉及到此方面的調整。這種政策導致高新技術企業的進項稅額較少，稅負相對較重，很大程度上削弱了企業研發技術專利的熱情。
2.2.4缺少知識產權轉讓交易優惠。轉讓土地使用權、銷售不動產等取得的收入屬于有形資產收入范疇，而轉讓商標、專利、著作權等知識產權成果取得的收入屬于無形資產收入范疇，現行稅制將兩者同樣看待，按相同稅率征收營業稅，忽視了轉讓無形資產的風險遠高于有形資產，極大打擊了高新技術企業參與知識產權活動的積極性。
2.3稅收政策的覆蓋面較窄
雖然政府希望通過稅收優惠來推動高新技術產業發展，但事實上大多數優惠很難全面覆蓋高新技術企業，往往只是針對國家重點扶持的行業。同時，由于我國高新技術企業稅收優惠的政策標準較嚴格且門檻過高，導致許多高新技術企業很難達到標準，進而“沒條件創造條件”地過度包裝，以求可以“搭便車”獲得優惠，卻沒有真正起到激勵知識產權發展的作用。
2.4稅收政策忽視科研人才
目前，我國免征個人所得稅主要是針對省級以上政府機構授予的科教文衛事業重大成就獎、科技進步獎或是國外組織頒發并得到國際認可的各類獎勵，對省級以下的同類型獎勵，不論貢獻大小均需征稅，這種級別上的限制不利于激發高素質人才的創新精神，阻礙了知識產權的產生。此外，現行《個人所得稅法》對個人投資高新技術產業所獲得的股息、分紅等收入沒有稅收優惠，對個人轉讓知識產權所得，不論是技術專利還是著作權或商標權，不論在稅率上還是在納稅額扣除標準上，都與勞務、租賃所得一致，打擊了科研人才的創新熱情。
2.5稅收政策存在盲區
隨著全球化電子商務的興起，諸如互聯網域名、虛構角色名稱等新型知識產權已悄然出現并逐漸成為許多高新技術企業最具價值的財產之一。比如一個域名獲得的市場認知度越高，其能帶來的訪問流量和廣告投放越多，其對企業的重要性也就越大，又比如利用電影、電視劇中大家耳熟能詳的角色名稱（如三毛、喜羊羊等）作為企業的宣傳標語、產品商標等，可以通過網絡傳播獲得巨大的市場關注度和商業利益。可見，隨著信息時代到來，新型知識產權的價值毫無疑問會越來越大，但面對這些與傳統知識產權完全不同的權利時，稅收政策卻鮮見蹤影。
3國外高新技術企業知識產權稅收政策的特色
“他山之石，可以攻玉”，從世界范圍來看，西方國家知識產權稅收政策經過了較長時間的發展，雖然政策內容、執行方式不盡相同，但都產生了較好的效果，對我國高新技術企業知識產權稅收政策的完善具有十分積極的借鑒意義。
3.1稅收政策的法律位階高
西方國家由于實行知識產權制度較早，知識產權稅收政策較為完善，對知識產權的促進和規范均已形成有效的稅收措施且大多以法律形式固定下來，稅收體系較為完整，如美國的《經濟復興稅收法案》《研究開發減稅修正法案》等均是通過法律條文的形式明確了對知識產權的稅收優惠。
3.2稅收政策的針對性較強
西方國家知識產權稅收政策的重心隨著知識產權產業的發展不斷調整，對知識產權活動的優惠具有明顯的目的性，美國、英國、新加坡等國在研發環節的優惠、對具體項目的優惠等方面針對性較強，有稅收減免、研究開發費用扣除，加速折舊、特定準備金制度等多種方式，將高新技術企業知識產權活動開展前的資金扶持和開展后的風險分擔有機結合，對促進知識產權的發展給予了雙重保障。
3.3稅收政策的覆蓋面較廣
在稅收政策的覆蓋面上，西方國家奉行全面、高效原則，在突破行業限制的基礎上，保證所有高新技術企業都能享受到同等政策。同時，利用信息化手段簡化稅收政策申請的審批手續，縮短了審批周期，使企業能及時享受稅收優惠，值得我們學習借鑒。
3.4稅收政策惠及科研人員
西方國家從鼓勵教育和保障利益兩方面入手：一方面大力培養高素質人才，以稅收政策鼓勵教育，在美國，各州政府通過多種多樣的教育性稅收優惠來支持企業的人才培養工作，其中涵蓋了教育支出的所得稅稅前列支，免征特別稅以及在征稅時按照一定的標準予以返還；另一方面則切實保障從事知識產權活動的個人權益，通過降低交易稅率鼓勵知識產權投資。
4完善我國高新技術企業知識產權稅收政策的建議
針對我國高新技術企業知識產權稅收政策的不足，借鑒國外的先進經驗并加以完善，是我國實現以稅收優惠促進高新技術企業知識產權產生、持有、轉化、交易的必由之路。
4.1提高稅收政策立法層級
與西方社會根深蒂固的“稅收法定”思想相比，我國的稅收立法理念仍處于起步階段。要建立一個完善的高新技術企業知識產權稅收體系，保證稅收政策的剛性落實和實施效率，就必須提高稅收政策的立法層級，通過法律法規來保證高新技術企業知識產權稅收對知識產權發展的激勵作用，并將支持自主創新的精神納入稅法，使之成為稅收政策的關鍵性要素。
4.2加強稅收政策的針對性
4.2.1加強研發階段的針對性。由于知識產權活動具有高投入、高風險的特點，因此知識產權稅收政策的重點應放在降低高新技術企業的投資風險方面。在知識產權研發期——成果轉化期——初步產業化——規模市場化的縱向鏈條中，風險集中于鏈條前端，因此，稅收政策的重心越是前移，其驅動效應就越明顯；重心越是后移，就越可能忽視前期研發，導致核心技術“空心化”。
4.2.2加強具體項目的針對性。針對知識產權具體項目，建議將多種稅收優惠方式相結合，最大限度地刺激知識產權產業投資。對高新技術企業將稅后利潤再用于知識產權投資的給予退稅支持；對高新技術企業的知識產權攻關項目，擬定相關的風險預估方案并予以稅收補貼，引導社會以集聚資金的方式設立風投企業，減輕企業資金壓力。
4.2.3加強轉讓交易的針對性。知識產權轉讓是提高其利用效率的關鍵，為提高稅收政策激勵高新技術企業進行知識產權轉讓的力度，建議針對轉讓環節在企業所得稅和個人所得稅上均實行較現行稅制更為優惠的稅率或稅前抵扣政策。
4.2.4加強專項抵扣的針對性。由于“生產型”增值稅原則上不允許對固定資產所含增值稅進行扣除，這在現實操作中形成了對企業進行固定資產投資活動的雙重征稅，客觀上限制了高新技術企業不斷擴大創新性投資的步伐，對企業的技術進步產生了抑制作用。建議進一步推行增值稅改革，優先將稅費壓力較大的高新技術企業作為試行“消費性”增值稅的試點。
4.3擴大稅收政策的覆蓋面
擴大稅收政策覆蓋面主要應做到兩點：一是知識產權稅收政策適當弱化對重點扶持行業的稅收優惠，建立具有普惠性的稅收政策，以“普惠制”取代“特惠制”；二是在高新技術企業申請稅收優惠政策的審批方面，通過規范稅收優惠政策的適用標準，簡化審批程序，加大政策宣傳力度，使高新技術企業了解稅收優惠政策的申請流程，主動參與到稅收政策的落實中來。
4.4提高科研人才的積極性
科研人才是知識產權產生和應用的主力軍，其創造性的發揮程度決定著知識產權產生和應用。建議對高新技術企業里的科研人員允許按一定比例扣除再教育費用，充分調動科研人員學習和掌握新知識、新技術并積極應用的主動性，也在一定程度上減輕高新技術企業的稅收負擔。同時，對于知識產權交易而獲得的投資收益，建議從“效率原則”出發給予稅收優惠，在個人所得稅中適當降低個人轉讓專利、技術所得的稅率，對個人獲得的知識產權提成收入以及進行知識產權研發的各類投資減征個稅等。
4.5填補稅收政策盲區
4.5.1填補新型知識產權稅收政策缺漏。利用稅收手段激勵新型知識產權發展的首要問題是要明確新型知識產權的定價機制，舉例來說，與互聯網關聯度密切的新型知識產權的價值主要體現在是否有穩定的訪問流量和廣告投放，因此可以對其固定時段訪問量和廣告投放所帶來的利潤進行樣本統計，然后剔除對樣本客觀性影響較大的特殊事件，取樣本算數平均值計算此新型知識產權的單位收益，據此對新型知識產權進行估價并明確稅基。同時，出于促進新型知識產權發展這一目的，建議規定針對新型知識產權交易的征稅，按其估價和交易價二者中較低的價格進行征收。同時，新型知識產權領域的稅收政策還應具備保護功能，當出現盜用、濫用新型知識產權等侵權行為時，如無法估計實際損失，高新技術企業以征稅時的估價或交易價為憑據，亦可向侵權責任人進行追償。
4.5.2設置新型知識產權稅收兜底條款。由于新型知識產權同傳統知識產權相比，在征稅方面還存在不少未知因素，因此必須具體情況具體分析，在積累了一定經驗的基礎上再考慮固化稅制。鑒于此，建議在稅收政策中添加一項“兜底條款”：“無法窮盡的特殊情況下，如高新技術企業的新型知識產權征稅出現不利于新型知識產權產生和交易之狀況，不排除實時對征稅政策進行調整的可能。”
關鍵詞:房地產業房地產稅收政策長效機制稅制改革
正確認識房地產業及稅收調控的地位
(一)房地產業健康發展需要擺正位置,堅決扭轉“房地產依賴癥”
房地產業從2003年開始,被確認為國民經濟的支柱產業,其地位的特殊性一直受中央和地方政府重視。但房地產業的“過度非理性發展”也會產生一系列負面作用,導致一些地方政府不惜違法用地;房地產業的“過度非理性發展”加劇了人口、土地、資源環境之間的矛盾;房價上漲過快加劇收入分配不公,造成社會不穩定、不和諧的因素;高房價必然抑制居民對其他領域的合理消費,不利于擴內需、促消費;地方收入“房地產依賴癥”對其他產業產生資本和土地的擠出效應,使其他產業可能被忽視,因此不利于經濟結構的調整和產業優化升級,加快轉變經濟發展方式必然受到影響;大多數中央調控政策的執行最終都要靠地方政府,而對“土地財政”和房地產的過度依賴讓地方政府既無力建設保障性住房,也無心抑制高房價,這可以說是當前宏觀調控政策作用失靈的一個重要原因。因此,必須擺正房地產業的地位,房價一味上漲和房地產業“一枝獨秀”的發展絕不是房地產業健康發展的模式,必須從根本上扭轉這種認識和局面。
(二)房地產稅收調控要著眼于建立長效機制,努力改善稅收調控方式
房地產行業具有的“資金密集型”和對土地的高度依賴性特征,決定了土地政策和貨幣政策是房地產市場調控最重要的手段,而稅收調控只能作為一種輔助手段,不宜頻繁使用,相對穩定的稅收體系更有利于行業的健康發展。
在對房地產市場可以采取的常用調控政策中,稅收調控具有明顯的優勢。因為金融、信貸等政策調控往往是“一刀切”,而稅收政策更多是結構性調整。因此,雖然稅收調控只是作為一種輔助手段,但在房地產調控中的作用也日益重要。就稅收調控而言,現在的問題是:當前房地產業的稅收政策,沒有一項是從房地產市場長期發展的角度出臺的。
對前一階段房地產稅收政策的梳理
(一)2005年以來房地產稅收政策的實施情況
我國的房地產稅收政策從2005年以來大致經歷了以下幾個階段:第一階段,2005至2008年上半年,其間為應對房價偏高、增長幅度偏快等現象,國家出臺了一系列緊縮性政策;第二階段,2008年下半年至2009年底,這一階段為應對國際金融危機影響,配合國家的擴內需、保增長、惠民生的指導方針,為鼓勵國民購買住房和扶持房地產企業發展,稅收政策以寬松政策為主。從以上兩個階段來看,宏觀調控措施盡管產生了積極的效果,但是從稅收政策看,并沒有達到預期的效果,國內大部分城市房價波動較大,同時在總體上延續著不斷上漲的趨勢。第三階段,2009年底至今,為遏制部分城市房價又出現過快增長的勢頭,宏觀政策又開始趨緊,相應稅收政策方面也開始收緊。
(二)2008年以來國家采取的具體房地產稅收政策
2008年3月,為了支持廉租住房和經濟適用房的建設,國家減免廉租房和經濟適用房建設和運行當中涉及的有關稅收。2008年11月,為了減輕個人購房者的負擔,促進個人住房消費,將個人首次購買90平米以下普通住房契稅稅率統一下調到1%。同時還規定個人住房買賣的時候可以免征印花稅,個人銷售住房還可以免征土地增值稅。2008年12月出臺的國辦131號文,規定對住房轉讓環節的營業稅暫定一年實行減免政策。規定個人購買普通住房超過2年(含2年)轉讓免征營業稅;將個人購買普通住房不足2年轉讓的,按其轉讓收入減去購買住房原價的差額征收營業稅。個人購買非普通住房超過2年(含2年)轉讓按其轉讓收入減去購買住房原價的差額征收營業稅;個人購買非普通住房不足2年轉讓的,仍按其轉讓收入全額征收營業稅。這次稅收政策調整和原來執行的政策相比,調整了住房轉讓環節營業稅的征免期,同時加大了稅收優惠的力度。通過這次營業稅的政策調整可以降低住房轉讓交易成本,促進二手房市場發展,鼓勵普通住房消費。
2009年1月1日起,國家廢止了《城市房地產稅暫行條例》,消除了內外資企業在房產稅征收方面的“雙軌制”。2009年12月22日,國家下發財稅[2009]157號文,規定自2010年1月1日起,個人將購買不足5年的非普通住房對外銷售的,全額征收營業稅;個人將購買超過5年(含5年)的非普通住房或者不足5年的普通住房對外銷售的,按照其銷售收入減去購買房屋的價款后的差額征收營業稅;個人將購買超過5年(含5年)的普通住房對外銷售的免征營業稅。這次政策調整把個人購買普通住房后轉讓免征營業稅的時間從2年恢復為先前的5年,體現了政策較以前開始趨緊。
下一階段完善房地產稅收政策的建議
(一)盡早全面開征物業稅,改革現行房地產稅制和土地出讓金制度
開征物業稅主要是完善財稅制度的需要,同時對調節收入分配、優化資源配置、完善分稅制體系以及抑制房地產投機也能起到積極的作用。至于調控房價,雖然短期內效果尚待考察,但從長遠來講增加房地產保有階段的稅負、改革現行“土地批租”制度,肯定對房價的合理化和避免過快增長有積極的作用。當務之急是需要認真研究房地產稅制改革的各項現實問題,包括房地產稅的征稅對象和納稅義務人、計稅依據、稅目、減免稅、稅收征管以及過渡時期新舊體制的銜接等具體問題,對這些問題逐一研究解決。考慮到改革的難度,可以采取分步驟,由易到難的辦法進行,可以考慮先行開征“房屋空置稅”和“土地閑置稅”等簡單易行的稅種,將來再逐步過渡到全面開征物業稅。我國的房地產稅收制度必須改革。中國房地產稅制存在的諸多問題,稅制不合理已經成為制約房地產市場健康發展的重要原因之一。2010年“兩會”期間,有委員提出房地產稅費涉及12種稅,50項費,一套房合計征收62項各種稅費,這也是高房價的原因之一。
(二)調整房屋租賃稅負,大力發展房屋租賃市場
理論上,物業稅的納稅義務人應該是房產的所有人即業主,但業主會不會把此稅轉嫁給租戶?事實上,從香港的情況來看,業主普遍會把物業稅轉嫁到租客身上。租戶除承擔租金外,還多交了稅,可以說政府征收物業稅是從租客身上收了一筆錢。為了避免這種情況出現,必須調整房屋租賃時的稅負,降低租賃成本,活躍房屋租賃市場。我國稅法規定個人出租住房要征收六稅一費,不僅稅種多、稅負重,而且在實際征管中偷逃稅款的現象十分嚴重。建議統一稅率,對普通住宅個人住房租賃統一按租金收入的一定比例征稅,以此來盤活空置住房,提高住房的使用效率。
(三)研究開征遺產稅和贈與稅,以配合物業稅的征收
從世界各國財產稅征收的情況來看,大多都會配以完善的遺產稅和贈與稅以使財產稅的征收不至落空或有漏洞。在房主在世時贈與或者去世后由子女繼承的房產征收遺產稅,這樣可以有效降低房產的長期收益預期。聯系到我國的實際,如果征收大額的遺產稅,在一定程度上肯定會降低富人購置固定資產的原動機。那么相應就應該能起到降低需求的作用,從而起到影響房價的作用。
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(一)非居民企業流轉稅政策分析1.非居民企業業務涉及的流轉稅主要包括代扣增值稅和代扣營業稅，相關規定可見諸增值稅和營業稅法律法規，非居民企業發生相關業務時應注意從應納范圍、稅率稅額、稅收征收方式和納稅義務發生時間、向稅務機關提交資料等方面把握整體納稅流程，以規避因對相關規定掌握不清導致的涉稅風險。2.除了對增值稅和營業稅涉稅政策一般性規定準確把握的同時，非居民企業和負有代扣代繳義務的居民企業還應掌握營業稅和增值稅免稅及特殊規定，比如根據《關于個人金融商品買賣等營業稅若干免稅政策的通知》(財稅[2009]111號)規定，境外單位或者個人在境外向境內單位或者個人提供的完全發生在境外的《中華人民共和國營業稅暫行條例》規定的勞務，不屬于上述所稱在境內提供條例規定的勞務，不征收營業稅。3.做為當前中國稅制改革的重要內容，“營改增”囊括了國內交通運輸、部分現代服務業、郵政服務和電信行業，隨著營改增的深入，我國在流轉稅稅種設計上將逐步與國際接軌，營業稅將成為歷史。在此過程中，非居民企業應注意掌握“營改增”涉及的具體行業、業務范圍及操作規則，準確把握涉稅業務細節。
(二)非居民企業稅收優惠和付匯證明規定分析1.經分析相關法律法規可發現，目前非居民企業可以享受一定減免稅優惠，但需非居民企業或其人按相關稅收減免管理辦法和行政審批程序的規定辦理，經稅務主管部門審批或登記備案后方可享受相應的稅收優惠，因此非居民企業應掌握審批和備案項目的管理區別，提前主動與稅務機關溝通并按其要求提供相關資料。2.除特殊情況外，境內機構和個人向境外單筆支付外匯資金達到一定金額應向所在地主管國地稅機關進行稅務備案，外國投資者以境內直接投資合法所得在境內再投資一定金額以上的，也應稅務備案，對此非居民企業需引起重視，依規辦理。
二、常見非居民企業涉稅實務分析
(一)常見的非居民企業涉稅實務主要有向境外支付股息紅利、向境外支付利息、向境外支付特許權使用費(租金)、向境外支付工程承包款和勞務費等四種形式。辦理此類業務時非居民企業應注意應納稅所得額、稅率、應納稅額、外幣折算和包稅合同的問題。針對四類業務殊的業務模式，譬如向境外支付股息主要有三種特殊形式：向境外H股分配股息、向海外B股分配股息、向合格的境外機構投資者(QFII)支付股息以股息，非居民企業應重點掌握國家稅務總局和地方文件中對特殊業務的規定。
(二)非居民企業在相關業務處理中除了按照常規流程進行納稅申報外還應重點關注相關業務適用的特殊條款。1.在向境外支付股息業務中應遵守受益所有人條款，注意不利于受益所有人的判定和稅務協定稅務優惠條件。2.在向境外支付利息業務中應遵守資本弱化條款，關注債權性和權益性投資比例及特別納稅調整。3.向境外支付特許權使用費(租金)應遵守受益所有人條款和核算范圍條款。4.向境外支付工程承包款和勞務費應遵守登記備案條款。
1.代辦企業新設和遷移咨詢費
非增值稅一般納稅人2萬元/家、增值稅一般納稅人5萬元/家。該服務費不包括新公司成立時發生的如公司設立登記注冊費、工本費、驗資費、注冊地租賃費、必備辦公設施購置費等新公司應交納的所有費用。
2.日常管理咨詢服務費
項目內容為：代辦日常出納、稅務、工商、審計等事務。按3萬元/年的標準收取該項服務費。該項服務費不包含新公司日常運營應由公司自行承擔、繳納的所有費用。3.專項財稅服務費項目內容為：負責取得并落實地方政府給予的財政返還政策及相關的各項事宜。按公司及由公司代扣繳稅款的納稅義務人實際取得的財政返還、獎勵金的18%收取服務費，且在公司或公司代扣繳稅款的納稅義務人取得財政返還款后再行收取。
二、舉例說明
1.成立投資有限公司
甲乙兩個自然人股東分別投資25萬元在地區成立注冊資金為50萬元的A投資發展有限公司，假設2013年實現投資轉讓收益4000萬元，無其他收入來源及費用列支。(1)A公司政策利用1：A公司企業所得稅為4000萬元*15%=600萬元政策利用2：A公司納稅總額超過50萬元，可享受納稅額50%企業發展基金，即能取得600/2=300萬元的稅費返還，實際繳納企業所得稅為300萬元。節稅結果：A公司實際企業所得稅稅率為300/4000=7.5%，低于內地25%稅率17.5個百分點，優惠幅度很大。(2)A公司股東經以上計算，A公司2013年稅后利潤為4000-600=3400萬元，假設在提取10%盈余公積后全部對兩股東進行分配，則：甲乙兩個人共可分得A公司稅后利潤3400*(1-10%)=3060萬元需繳納個人所得稅3060*20%=612萬元政策利用：個人股東可按照繳納的個人所得稅享受50%的獎勵金，即612/2=306萬元，實際個人所得稅稅率為10%綜上，成立以個人股東組成的投資類公司，綜合稅負為(306+300)/4000=15.15%若設定非一般納稅人企業，加上費用后實際稅負為【(306+300)+3+(306+300)*18%】/4000=17.95%
2.成立有限合伙企業
（一）抵扣環節設置不合理造成重復征稅營改增之后，在售后回租業務中，承租方企業在向租賃公司轉讓有形動產時，不征收增值稅，所以承租方企業無法向租賃公司提供增值稅專用發票。但是，在計算這項業務的銷項稅額時，租賃公司因為沒有增值稅專用發票，無法抵扣進項稅。從而導致公司在購置有形動產和售后回租業務過程中兩次繳納17%的增值稅，造成增值稅重復征稅。由于抵扣環節設置不合理，造成融資租賃公司在售后回租業務中出現重復征稅，增加了融資租賃業的稅負。
（二）即征即退的優惠政策難以落實營改增后，國家稅務總局了《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅[2011]111號文），規定有資質經營融資租賃業務的試點納稅人中的一般納稅人，提供有形動產的融資租賃服務，若其增值稅的實際稅負超過了3%，則對其增值稅稅負超過3%的部分實行即征即退。然而即征即退需要經國家有關部門的層層審批并且需要企業提供相關實際稅負的明確憑證，對于急需資金周轉的融資租賃企業來說，這一過渡性政策難以落實，不利于減輕企業稅負。
（三）飛機租賃業的增值稅稅收優惠政策有待細化根據75號文，對在自由貿易試驗區內注冊的國內租賃公司或其子公司，經國家相關部門批準從境外購買25噸以上（空載重量）并以融資租賃的方式租給國內航空公司的飛機，按照規定享受增值稅優惠政策。該文只規定了飛機租賃業按照規定享受增值稅優惠政策，這一政策還有待于細化，這樣自貿區飛機租賃業才能真正享受到增值稅的優惠。
二、國外融資租賃業稅收政策先進經驗及其借鑒
（一）加速折舊制度日本和美國都針對融資租賃中的有形動產計提折舊規定了加速折舊制度，以扶持融資租賃業發展。美國的《55-045號稅務裁決》明確界定了“真實租賃”②，其中規定凡是符合真實租賃條件的出租人都可根據稅法的規定享受設備投資加速折舊等優惠，并且在聯邦所得稅的核算中，租金可以作為費用扣除。日本稅法規定，可以提前完成法定折舊，企業可延期納稅，獲得資金的時間價值，這樣設備的更新損失降低，通貨膨脹的風險減少，確保了融資租賃企業資金充足。③
（二）投資抵免政策美國對融資租賃業的主要優惠政策為投資抵免政策，1962年，美國《投資抵免法》規定在購買設備的當年，出租人可以按一定百分比，通常是百分之十左右從其應稅收入中抵免投資設備的支出，這大大降低了設備的初始成本，從而增加融資租賃企業的盈利空間。英國曾于1970年實施了與美國投資抵免政策相仿的稅收減免，即融資租賃的頭年投資減稅。
（三）減值減稅制度英國對于融資租賃業最典型的稅收優惠政策是減值減稅制度，于1986年正式實行25%的減值減稅制度。其規定：除了售后回租、設備出租企業與賣主有關聯關系、非當年購入設備或者頭年已經減稅的情形以外，25%逐年減值減稅制度適用于所有類型的廠房和設備投資。
（四）呆賬準備金制度呆賬準備金制度是日本對融資租賃業采取的獨特地稅收政策。日本，對融資租賃業征收的是消費稅，分為融資租賃和經營租賃兩種形式。在日本，融資租賃必須是全額性償付，即租金總額至少占到出租人全部投入的百分之九十，同時在租賃期間，承租人無權解除或者撤銷租賃合同。根據日本稅法對融資租賃業的規定，當承租人無法償還融資租賃企業資金時，其數額作為呆賬損失在計入年度損失額中，不計為應稅所得額，從而使融資租賃企業獲得稅收優惠。
三、營改增背景下自貿區融資租賃業的稅收政策的完善建議
（一）優化稅率設置環節，適用較低稅率稅率是指稅法規定的納稅人的應納稅額與計稅依據直接的比例，是法定的計算應納稅額的尺度，體現了國家征稅的深度④，稅率的合理設置應兼顧國家財政需要與納稅人的實際承受能力。在稅基沒有變化的情況下，營改增后融資租賃業的稅率上升了12%，稅率設置偏高。建議調整自貿區融資租賃業營業稅稅率，主要是降低稅率。營改增后國家在自貿區采取兩檔稅率，融資租賃業的增值稅稅率為17%,其他現代服務業的增值稅稅率為6%，因此建議統一采取一檔稅率，即對融資租賃業也適用6%的稅率，以減輕融資租賃業稅負，推動自貿區融資租賃業穩健發展。
（二）完善抵扣環節，消除重復征稅融資租賃業務是以資金融通為主要內涵的金融業務，為資金密集型的金融行業，融資租賃公司也應歸類于非銀行金融企業，應該把融資租賃歸于金融保險業，簡單將其歸入交通運輸等現代服務業是不科學的。建議對于融資租賃業制定與金融保險業相同的稅收政策，在售后回租業務中，融資租賃企業提供融資性回租服務時，對融資租賃企業所取得的租賃收入的本金不征收增值稅，只對利息的差額征收增值稅，這樣就保持了納稅基數與營改增相比不變，從而消除了融資租賃業售后回租業務中的重復征稅。
（三）取消即征即退政策，采取設備加速折舊方法營改增后，國家規定了即征即退的過渡性增值稅優惠政策。但該政策實際可行性欠佳，對減輕企業經營成本沒有顯著作用，建議在采取前述稅收改革措施的基礎上，取消“實際稅負超過3%部分即征即退”政策，而采取設備加速折舊方法。融資租賃業務通常合同期較長，設備使用年限也比較長，對投資設備所采取的折舊方法直接關系到融資租賃企業的成本與收益。為了扶持融資租賃業的發展，在設計折舊政策時，理應采取有利于融資租賃企業的折舊方法。建議借鑒美國、日本稅法中的加速折舊方法，使自貿區融資租賃企業實現資金融通、享受到資金時間價值，從而推動自貿區融資租賃業發展壯大。
（四）明確飛機租賃業稅收優惠政策，采取投資抵免政策75號文對機租賃業規定了稅收優惠政策，但還尚待進一步明確。我國民航業發展的巨大需求，明確飛機租賃業的增值稅優惠政策迫在眉睫。中國天津東疆保稅港區對機租賃業采取了特殊的增值稅優惠政策，值得自貿區借鑒。根據國務院批復的《天津北方國際航運中心核心功能區建設方案》，注冊于東疆保稅港區的國內租賃公司或其子公司，經國家相部門批準從境外購買的25噸以（空載重量）上并以融資租賃的方式租給國內航空公司的飛機，征收4%的進口環節增值稅。建議借鑒東疆飛機租賃業的增值稅優惠政策，對在上海自貿區內的飛機租賃業征收4%的進口環節增值稅。同時借鑒美國稅法，對自貿區飛機租賃業進行扶持，采取投資抵免政策，允許融資租賃公司在出資購入飛機的當年按適當百分比從其應稅收入中抵免投資飛機的支出，減少飛機的初始投資成本。
（五）借鑒其他稅收優惠政策，建立融資租賃業稅收優惠的長效機制我國融資租賃業尚處于發展的初級階段，其發展潛力巨大，需要有著良好的政策環境。建議在采取上述稅收制度的基礎上，借鑒國內外融資租賃業先進的稅收政策，結合我國自貿區的實際情況，建立融資租賃業稅收優惠的長效機制。建議借鑒英國減值減稅制度，實行有形動產使用當年的減稅制度，一律按25%逐年減值減稅，同時借鑒日本，建立呆賬準備金制度。
關鍵詞：遼寧老工業基地結構調整稅收政策
一、遼寧省工業發展現狀分析
遼寧省工業具有近百年的歷史，是全國的重工業基地。遼寧老工業基地的產業布局是在計劃經濟時期形成的。在國家實施傾斜式工業化發展戰略前提下，遼寧工業形成了以石油化工、冶金、機械、電子等為主體，涵蓋工業行業40個大類、197個中類、607個小類的門類齊全的工業體系。作為老工業基地，遼寧工業占據全省國民經濟的半壁江山，2003年全部工業增加值為2510.4億元，占全省國內生產總值的41.8%.規模以上工業企業實現產品銷售收入6213.3億元；實現利稅550.3億元；實現利潤235.4億元。近年來，遼寧工業在各產業部門中占有絕對優勢地位（見表1）。
表1遼寧省三次產業增加值占GDP比重情況（%）
年份19992000200120022003
第一產業12.610.910.810.810.4
第二產業48.049.448.647.847.5
第三產業39.439.740.641.442.1
資料來源：《遼寧省國民經濟和社會發展統計公報》（1999～2003）。
近些年來，隨著市場經濟體制改革的進一步深入，以及經濟全球化對我國的不斷影響，遼寧工業面臨著巨大的沖擊與挑戰，出現了一系列的問題，嚴重地影響了老工業基地的發展。主要表現在：
（一）遼寧工業在全國的地位（工業總產值在全國所占比重）排序逐年下滑，由1978年改革開放初期的第2位下降到2003年的第9位（見表2）。
表2遼寧省工業總產值在全國所占比重變化情況
占全國比重在全國位次
1978年1998年2003年1978年1998年2003年
8.86%5.61%4.69%第2位第5位第9位
資料來源：1978年、1998年數據來自《中國工業發展報告》，經濟管理出版社2000年出版；2003年數據根據2003年《遼寧省國民經濟和社會發展統計公報》數據計算而得。
（二）遼寧工業產品的市場占有率②
逐年下降，市場占有率從1995年的0.87%下降到2001年的0.84%（見表3）。
表3各省市區工業品市場占有率（%）
年份19952001年份19952001年份19952001年份19952001
北京0.931.16上海1.111.30湖北1.100.88云南0.720.79
天津1.101.14江蘇1.371.31湖南0.990.760.360.30
河北0.890.91浙江1.321.33廣東1.131.31陜西0.750.64
山西0.680.53安徽1.210.80廣西0.960.72甘肅0.740.60
內蒙古0.660.61福建1.131.05海南0.860.76青海0.590.48
遼寧0.870.84江西1.000.69重慶···0.76寧夏0.740.68
吉林0.750.80山東1.051.19四川0.910.70新疆0.610.79
黑龍江0.700.78河南0.960.82貴州0.630.57
資料來源：南振興《省際工業競爭力比較研究》，《經濟管理研究》2004年第1期。
（三）遼寧工業競爭力優勢逐漸減弱，工業競爭力優勢系數由1995年的5.61降為4.89.而廣東除1995年和1996年略低于江蘇外，自1997年起一直居全國第一位，其工業競爭力優勢系數從1995年的11.70提高到2001年的14.82（見表4）。
表4各省市區工業競爭力優勢系數（%）
年份19952001年份19952001年份19952001年份19952001
北京3.003.21上海7.657.70湖北3.903.25云南1.661.24
天津3.273.18江蘇11.8512.00湖南2.531.810.010.02
河北4.034.03浙江6.328.31廣東11.7014.82陜西1.441.38
山西1.751.45安徽3.141.89廣西1.711.10甘肅1.080.87
內蒙古0.990.88福建2.782.98海南0.230.21青海0.230.21
遼寧5.614.89江西1.491.04重慶···1.15寧夏0.280.29
吉林1.931.91山東8.329.70四川4.672.44新疆0.930.93
黑龍江3.092.56河南4.183.89貴州0.740.69
資料來源：南振興《省際工業競爭力比較研究》，《經濟管理研究》2004年第1期。
（四）從出口的角度看，遼寧省工業競爭力較差。一是遼寧省出口的增長速度慢于全國出口的增長速度，遼寧省的出口額從1990年的56億美元增加到2001年的111億美元，增長了幾乎1倍，年平均增長速度為6.41%；而同期全國的出口額則增長了4倍多，年平均增長率為14.15%.2001年在嚴峻的國際形勢下，全國的出口額仍增長了6.8%，沿海省份中最快的是浙江省，增長了18.2%，而遼寧省只增長了2.4%.二是遼寧省出口產品中初級產品占相當大的比重，其附加值低，競爭力差（見表5）。遼寧省初級產品出口占總出口額的比重遠高于廣東、江蘇、上海、浙江、福建、天津和山東，比全國平均水平還高出17個百分點。在遼寧省的工業制成品出口中，也還有相當一部分屬于中間產品或原材料產品，如鋼材、石蠟、紡織坯布、鋅錠等。三是高附加值的產品出口還沒有構成出口的主體，生產領域的成本高，沒有價格優勢。2001年遼寧省高新技術出口占總出口的比重是15.7%，低于全國17.8%的平均水平；機電產品出口曾在全國占有十分重要的地位，但是最近幾年在全國占的比重有所下降，從1991年4.57%下降到2001年的3.4%.遼寧省主要出口商品換匯成本高于其他沿海省市，六大類出口商品平均換匯成本與福建持平，高于上海、江蘇、浙江和山東。高換匯成本使遼寧省在國際市場上的價格競爭力處于劣勢。
表52000年遼寧省出口構成與全國及沿海省市的比較
項目遼寧全國廣東江蘇上海浙江山東福建天津
初級產品27.8610.163.753.263.368.9321.7110.6015.78
工業制成品72.1489.8496.2596.7496.6491.0778.2989.4084.22
資料來源：《中國統計年鑒》相關數據。
（五）工業經濟效益水平不高，一些主要經濟指標與先進省市比還有較大的差距。2002年遼寧規模以上工業企業與“九五”末期的2000年相比，總資產貢獻率（6.42%）提高了0.86個百分點，資產負債率（58.61%）下降了1.85個百分點，而成本費用利潤率（3.31%）下降了1.06個百分點，流動資產周轉率（1.43次）下降0.03次。與外省市比較，經濟效益綜合指數（105.27%）分別比黑龍江、上海、浙江、福建、廣東、山東、江蘇低26.5～95.7個百分點；總資產貢獻率（6.42%）分別比黑龍江、浙江、山東、福建、上海、江蘇低3.77～11.44個百分點；資本保值增值率（104.09%）分別比浙江、山東、福建、江蘇、廣東低6.14～15.77個百分點；成本費用利潤率（3.31%）分別比黑龍江、上海、浙江、山東、福建低2.59～19.95個百分點。
二、振興遼寧老工業基地的難點與重點
遼寧作為老工業基地雖然實施了“結構調整、外向牽動、科教興省”三大戰略，并采取了加大對國有企業的改革、改組、改制力度，建立和完善現代企業制度等措施，使工業經濟的面貌發生了深刻變化，但多年積累的深層次矛盾并未得到根本解決，按照市場經濟的要求，如何走新型工業化道路，振興遼寧老工業基地，尚有許多亟待解決的困難和問題。
（一）經濟結構矛盾依然突出
遼寧老工業基地的經濟結構經過多年調整雖然取得了顯著成效，但結構性矛盾仍然沒有從根本上消除。
1.工業所占比重雖高，但多以傳統產業為主，輕重工業比例失調。重工業、傳統產業比重大；全省目前采掘業、原材料工業和加工工業之比為10.3：50：39.7，輕重工業之比為21.9：78.1.
2.國有經濟比重大，非國有經濟發展不足。目前，全省工業國有經濟比重高達70%以上。與此同時，非國有經濟比重過低，具有較強競爭力的民營企業則更少，經濟缺乏活力。2001年，遼寧工業全員勞動生產率比全國平均水平低近10個百分點。全省年銷售收入超過50億元的企業僅有13戶，全國500強企業也僅占18戶。2002年遼寧規模以上工業總資產達到8818.23億元，比“九五”末期的2000年增加了1047億元。但是由于歷史積累的深層次矛盾，不良資產仍占有一定的比例，特別是地方國有企業更加困難。2002年地方國有及國有控股企業總資產3497億元，總負債2331億元；其中資不抵債的企業308家，總資產199.29億元，負債269.82億元，平均負債率135.39%.
（二）調整、改造任重道遠
1.資源型產業已進入衰退期，資源枯竭城市發展接續產業任務艱巨，可持續發展面臨嚴峻挑戰。遼寧等老工業基地存在不少衰退產業和企業。一些依賴自然資源的產業和企業，面臨自然資源枯竭的嚴峻局面，一些喪失競爭力的企業面臨被淘汰退出市場的困境。隨著近年來煤炭、有色金屬等礦產資源日漸減少，許多老工業城市原先的經濟優勢逐步喪失。由于資源的約束和多年的過度開采，遼寧省的人均資源占有率不斷下降，已很難支撐經濟的高速增長，人口生存的空間和經濟發展的空間也越來越小。目前，遼寧已探明一次性能源儲量人均能源占有量161噸，為全國人均的1/4.礦產資源原來在全國排第一位，現已開始逐漸萎縮，8個大中型國有礦山已關閉了7個。撫順礦務局由于煤炭資源已近枯竭及“保城限采”政策的執行，年原煤產量已由過去1000多萬噸減少到目前的600萬噸左右，所剩兩礦分別僅能維持開采到2016年和2025年。全省每年缺水約5億立方米，有30個城市缺水，其中嚴重缺水的城市11個。能源、水資源、礦產資源短缺的狀況已經開始影響遼寧經濟發展，已經開始制約重工業特別是原材料工業的擴張，使許多產業成本上升，不具有可持續發展的競爭優勢。伴隨工業化進程的加快，特別是農村的工業化發展，生態破壞和環境污染同時爆發，生存環境不斷惡化。近年來，雖不斷加大環境治理力度，取得了一定成效，但受財力所限，治理任務仍很艱巨。同時，由于地方財政普遍比較困難，城市基礎設施條件落后，企業經營困難，一些地方獲取金融進一步支持的難度很大。這些都加大了城市發展接續產業、實現經濟轉型的難度。
2.裝備水平落后，技術層次低，技術改造任務相當重。改革開放以來，遼寧作為老工業基地，不斷加大結構調整力度，一些企業技術裝備和技術水平有了很大提高，但多數企業技術改造投入不足，技術裝備老化。一是表現為主要設備更新慢。以2001年為例，規模以上工業固定資產凈值率比江蘇、浙江和廣東分別低2.7個、5.5個和1.3個百分點。二是表現為科技開發和新產品開發投入不足。2000年和2001年，全省大中型工業企業研發活動經費分別為19.9億元和26.7億元，平均每個企業232.4萬元和307.8萬元，只占企業銷售收入的0.62%和0.78%.而廣東2001年平均每個企業的研發活動經費分別比遼寧省高28.6%.2000年和2001年遼寧省新產品開發經費為17.6億元和16.5億元，平均每個企業也僅有205.4萬元和189.7萬元。而上海、廣東、江蘇2001年平均每個企業的新產品開發經費比遼寧省高91.2%、49.6%和11.2%.三是表現為一些新興產業、高技術、高附加值的產品所占比例較小。金屬切削機床數控率只有8.8%；數字程控交換機占全國的0.6%，居第9位；微型電子計算機、彩色電視機分別占全國的6.4%和9.2%，與廣東分別占26.1%和38.9%比較，相差19.7個和29.7個百分點。③
（三）就業、再就業壓力較大
遼寧的產業結構正處于調整升級階段，一方面農村現代化和工業化進程加快，剩余勞動力增多；另一方面，隨著工業化的發展，經濟結構向資金密集型和技術型產業轉移，造成職工下崗人數大量增加。一是經濟結構調整引起的結構性失業。遼寧自20世紀90年代中期以來，國有大中型企業通過深化改革、調整結構，整體實力和競爭力有了很大提高，但是伴隨這一過程，工業企業普遍推行了下崗分流、減員增效等措施，在較短的時間內出現了大批下崗職工，時間之集中、人數之多是前所未有的。2003年末城鎮登記失業率6.7%.據有關部門統計，到2005年將有600多萬勞動力需要得到適當安排。二是部分資源枯竭型企業破產關閉后，一大批職工集中下崗。遼寧的多數有色金屬和部分煤炭采掘企業早已處于資源枯竭狀態，不得不采取關閉破產措施。90年代末以來，遼寧這類國有企業破產11戶，涉及國有職工14.5萬人，集體職工7.3萬人。三是大部分失業人員文化水平較低，從業技能單一，再就業能力不強。還有相當一部分下崗人員年齡偏大、身體狀況不好，這部分人原本收入水平較低，生活較為困難，失業后重新就業愿望十分迫切，但又不能適應新崗位的要求。此外，部分下崗、失業人員的擇業觀念陳舊，也進一步加劇了就業和再就業的供求矛盾。城市產業工人貧困化問題日益突出，不僅影響社會穩定，也對經濟發展造成很大的制約，成為振興遼寧老工業基地的焦點問題。
三、振興遼寧老工業基地的稅收政策選擇
加快東北地區等老工業基地調整和改造，振興東北老工業基地，促進地區協調發展，是我國在進入現代化建設新的發展階段中做出的重大戰略決策和戰略部署。遼寧是東北老工業基地的縮影。稅收在振興遼寧老工業基地戰略中發揮著不可替代的作用。
（一）促進遼寧經濟結構戰略性調整的稅收政策
遼寧老工業基地面臨的最大難題是國有經濟比重高，企業制度相對落后，市場化程度低，企業缺乏活力和競爭力。因此，遼寧老工業基地的產業結構調整要與國有經濟布局調整相結合。堅持“有進有退”的原則，進行國有經濟布局和所有制結構的重組。國有大中型企業實行戰略性改組的關鍵環節是國有資本如何有序退出和再進入。退出和再進入可以采取資產出售變現，企業間聯合、合并和兼并，境內外上市，職工內部持股，社會保障基金持股，利用外資、合資合作嫁接，國有資產融資性租賃等多種方式。為此，在稅收政策上，一是應盡快完善國有資產轉化、出租、拍賣、參股合作、兼并重組的有關稅收政策。為解決國企歷史遺留問題，促進國企產權、勞動等生產要素依靠市場自由流動，對歷史形成的難以歸還的欠稅，按規定條件經國務院批準后應給予豁免。二是要大力促進非公有制經濟發展。發展民營經濟，既要靠經濟主體自主創業的精神和能力，又需要政府創造一個寬松、規范而又公平的政策環境。為此，在稅收上，要為民營經濟提供平等的稅收環境，使社會資源得到合理配置，實現老工業基地經濟社會全面、協調和可持續發展。三是調整和完善涉外稅收優惠政策，進一步加速資本市場對外開放的步伐，加強引進外資工作，鼓勵大企業通過國有股權轉讓、技術嫁接、產品嫁接等多種方式，加速與國際大公司的全面對接。可利用外國政府貸款、國際金融組織貸款及國際商業貸款，并對此免予征收預提所得稅。
（二）促進資源枯竭型城市經濟轉型的可持續發展稅收政策
資源型城市主要是依托資源性企業發展起來的，資源性企業在資源型城市中具有舉足輕重的地位。資源型城市的經濟轉型，從某種意義上講是資源性企業的經濟轉型。可以借鑒法國、日本等國的成功經驗，設立“接替產業開發區”。“接替產業開發區”享受“國家級高新技術產業開發區”和“國家級經濟技術開發區”的全部稅收優惠政策。對繼續開采的資源性產品，應延長產業加工鏈，提高加工深度和產品的附加值。在稅收政策上，可以考慮適當調整資源稅稅負，減輕資源開發企業的負擔；對資源枯竭型城市新辦的國家鼓勵類產業企業，企業所得稅比照西部大開發政策按15%的稅率征收。
（三）促進技術改造，發展比較優勢產業的稅收政策
調整產業組織結構，促進技術改造和產業升級，是振興遼寧老工業基地的關鍵。遼寧工業結構調整應鞏固發展原有基礎產業和優勢產業，培育發展高新技術和新興的高增長行業。遼寧具有非常好的生產要素條件：大量的科研人員、工程技術人員，大量的熟練勞動力，相對于國內其他地區而言比較雄厚的機械、裝備制造能力，稠密的高等級的交通網等。重化工業規模大、配套能力強是遼寧的優勢，是江蘇、浙江、廣東等沿海以及中西部地區省市所不具備的。從我國產業結構升級的客觀趨勢和國內供求結構看，資本和技術密集型重化工業仍然有廣闊的市場需求，產品進口的比重高。我國的輕紡產品進入門檻低，早已出現過度競爭，產品供大于求。遼寧產業結構調整的方向不在于減少重化工業，而在于優化重化工業的產品結構，在于增強重化工業的競爭力。按照新型工業化發展思路與要求，結合遼寧省在裝備制造業、原材料工業等產業上的優勢，通過提高技術創新能力、開發新品種，或拉長產業鏈等產業政策，推進產業重構與產業內部結構的優化升級。遼寧省的工業發展階段處于工業化的中期，在世界產業體系鏈條中，并不處于最底層。在發達國家向我們進行產業梯度轉移的同時，我們也要通過結構調整，把一些淘汰了的設備和技術向其他國家進行轉移，這樣才能真正使我們的產業結構調整在全球范圍內進行，同時也會降低我們結構調整的成本。在“引進來”與“走出去”的過程中使遼寧融入國際產業分工體系中，并通過梯度轉移完成產業升級。為此，要研究、制定并推行符合市場經濟規律的振興遼寧優勢產業的稅收政策：
1.改革增值稅，完善分稅制體制。為了推動東北老工業基地產業結構的調整和全面升級優化，我國將在東北老工業基地的8個行業中實行消費型增值稅試點，允許新購進機器設備所含增值稅稅金予以抵扣。這樣做一方面可以消除對固定資產的重復征稅問題；另一方面也減輕了資本有機構成較高企業的稅收負擔，有利于企業進行技術改造，也有利于促進裝備制造企業設備的更新換代。但具體實施方案仍未出臺。目前，主要擔心增值稅轉型后會影響地方財力，遼寧省為此將減收增值稅80億元～100億元。筆者認為，應樹立稅收經濟發展觀，發揮稅收對經濟的促進作用，實現經濟與稅收的良性循環，并把發展和服務經濟作為稅收工作的出發點和歸宿。老工業基地振興會為稅收提供豐厚的稅源，而稅收收入的不斷增加，也會為老工業基地的振興提供財力保障。對短期內造成的減收，可以通過調整分稅制體制、增加對遼寧等東北老工業基地增值稅返還的財政轉移支付來解決。此外，應考慮下放并賦予地方更多的稅收立法和管理權限。
2.促進技術研究與開發的稅收優惠政策。一是擴大研究與開發費用扣除范圍。不論內、外資企業、也不論新、老企業，不論國有、集體、民營企業，也不論企業是否盈利，對各類型企業的開發費用，在初始年度，均可實行據實稅前列支。在后續年度，只要投入比上年增長10%以上，均可按150%的比例扣除。二是放寬費用列支標準。允許企業在稅前列支一定比例（如3%～5%）的高新技術研究與開發風險投資準備金。對于企業用于科技開發和研究的費用年增長幅度在10%以上的，可按實際發生額的5%左右予以抵扣企業所得稅額。三是允許企業采用固定資產加速折舊方法。四是可以考慮對企業的無形資產投入比照免稅農產品按13%的扣除率計算抵扣稅款，允許抵扣銷項稅額。
（四）促進遼寧就業和再就業的稅收政策
就業和再就業是當前振興遼寧老工業基地的熱點難點問題，已成為各種矛盾的焦點。做好再就業工作是振興老工業基地的重要組成部分。為此，遼寧在發展資本和技術密集型優勢產業的同時，應特別注重發展勞動密集型產業，尤其是就業容量大的第三產業。如物業服務、家政服務和文化娛樂服務。大力發展旅游、現代流通和文化、教育、體育等產業，創造更多的就業崗位。提高城市化水平，加強小城鎮建設，擴大就業空間。對上述第三產業，制定一定的稅收優惠政策。鼓勵有能力的組織、個人和企業開辦新的經濟實體來吸納下崗、失業人員；鼓勵和支持用人單位增加就業崗位和吸納下崗人員就業；鼓勵和支持有勞動能力的下崗人員和無業人員自謀職業和自主創業。對于招用下崗、失業人員達到一定比例的企業，對于通過主輔分離和輔業轉制興辦企業安置富余人員的企業，對于自謀職業和自主創業的下崗、失業人員，都要給予相應的稅費減免等政策。包括：現有服務型企業（廣告、桑拿、按摩、網吧、氧吧除外）新增加的崗位，當年新招用下崗失業人員達到職工總數30%以上并簽訂3年以上期限勞動合同的，經勞動部門認定，稅務機關審核，3年內減征30%企業所得稅額。
參考文獻
（1）陳清泰《產業結構調整與老工業基地脫困》，國研網2002年3月7日。
（2）呂煒《開放條件下遼寧繼續工業化的策略》，《發展研究參考》2003年第2期。
（3）高杲、張斌《遼寧老工業基地調整改革情況的調查》，《中國產經新聞》2003年9月12日。
