時間：2023-02-04 07:26:32
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（一）采用公允價值的計量方法，增強了會計信息的全面性
公允價值是指資產方與負債方這兩方自愿地根據交易過程中所發生的資產來往來進行債務清償的總金額，從本質上來看，公允價值是市場對資產方和負債方這兩方所產生的負債價值或者資產價值的肯定。新會計準則規定可以采用公允價值來進行會計核算，可以反映企業還債能力、經營能力和承擔風險能力的準確性，根據公允價值得出的信息，是經濟決策主體的重要參考，增強了會計信息的全面性。
（二）規定資產增值不允許轉回
新會計準則中對資產減值做出了如下規定：資產減值損失一經確定，就不允許轉回。這一規定的出臺，將對會計質量的提高做出巨大貢獻，有效減少公司任意對資產減值損失進行確認，再為了規避風險，將之前確認的資產減值損失轉回的行為。新會計準則規定資產減值不允許轉回，迫使上市公司謹慎處理資產減值確認問題，在很大程度上提高了會計信息決策的相關性，有效遏止了上市公司利用資產減值損失來操縱市場的行為，提高了會計信息跟市場定價的相關性。
（三）債務重組發生變化
新會計準則與舊會計準則相比，對于債務重組的規定，新會計準則將債務重組的益損均計入到當期損益，利用公允價值來計算用于償債的資產。新會計準則在債務的核算和計量中，引入公允價值，提高了債權人在進行債務重組中的會計信息的相關性。除此之外，新會計準則對債務重組利得規定的變化，對債務重組的信息披露提出了更高的要求，提高了新會計準則的會計信息的決策相關性。
二、對提高會計信息相關性的建議與對策
（一）嚴格采取財務報告的形式
新會計準則的核心在于采取了財務報告的形式，因此，為提升會計信息的相關性，就要采取財務報告的形式，提升會計質量信息，建立健全公司內部控制體系，起到實施新會計準則的帶頭作用，在思想認識和行動上對新會計準則有高度的重視。
（二）做好新會計準則的理論宣傳
在新會計準則的普及與實施的過程中，相關部門應該做好新會計準則的理論宣傳，為新會計準則的執行者提供規范詳細的指導，促進企業和投資者在具體準則的執行過程中，符合相關法律法規的規定，準確把握新會計準則。除此之外，相關監管部門必須加強監管力度，做到有法可依、有法必依，推動我國經濟社會的良性發展。
（三）完善信息披露機制，加強監管力度
在資本市場中，信息披露機制的完善與否對資本市場有效性來說至關重要，同時，會計信息的相關性與質量又與資本市場的有效性脫不開關系。因此，為了提高會計信息的相關性與質量，應該建立并完善披露信息機制，制定完善的規范標準與審核制度，建立起外部監管和內部監管雙管齊下的監管體系，加強監管力度，提高會計信息的有效性。
（四）進一步完善新會計準則制定原則的協調關系
會計信息的主要質量特征為可靠性與相關性。新會計準則同時保留了這兩個特征。會計信息的可靠性和相關性是既統一又矛盾的關系，要想提高會計信息的相關性，就必須進一步完善這兩個特征之間的協調關系，引入公允價值的計量方法，加大對相關性的重視程度，強調會計信息對投資者決策的價值相關性作用，放緩對會計實務的規范力度，讓會計信息的可靠性和相關性能夠均衡發展，從而達到提高會計信息相關性的作用。
（五）提高財會人員的職業素質
(一)沒有明確的合并范圍
新會計準則下對合并會計報表的要求做了明確的規定，將總公司的所有子公司作為合并報表范圍，雖然這已經是一項重要的進步，可是在合并范圍中還是存在一些問題：第一是合并會計表中的股份持有問題。依據新會計準則的規定，使母公司直接或者間接的對合并的范圍進行控制，由于新會計準則之下的規定并沒有明確的計算持股比例的方式，這樣很容易使持股關系在合并的業務中采取不同的處理辦法，最終使合并信息出現差錯。第二是暫時控制的問題。暫時性控制問題因為沒有固定的規定，這就使公司可以借助漏洞進行利潤控制，但沒有將子公司計算在合并的范圍之內，造成利潤計算的損失。
(二)長期的股權投資計算對經營產生的影響
新會計標準影響之下，母公司對合并的子公司利潤要用成本法進行計算，在合并財務報表時可以按照權益法做相應調整，但是這個方法中母公司不會隨著子公司利潤變化而發生變化，這就會造成總公司的財務報表失真的情況發生。除此之外，因為經常采用的是成本核算的方式，所以在后期需要經常對權益法做相應的調整，這樣會增加企業的賬目核算難度，最主要的是因為總公司在分配子公司的利潤和股份時，要根據子公司的經營狀況進行財務報表的合并，但這樣會使子公司成為總公司利益的操縱木偶。
(三)合并會計報表對財務成果的影響
新會計準則之下，企業合并方式可以通過收購來實現，而被收購的企業自身收益及負債情況都將計入總公司購買的成本，但在權益法的規定下，如果該部門的資產有留存，就可以直接合并到企業報表之中，但是不可以作為母公司收購的成本，只要被收購的公司在收購之前有收益和存留資產，被收購后的資產必將作為收購者法定的利潤。在新會計準則中，可以通過權益結合的方式，將被收購的企業收益計算進會計報表之中，這對收購企業資產增加起到了一定的促進作用，但是這種方式會導致企業會計信息的失真。
(四)確認合并報表范圍時出現的問題
主要有以下幾點：第一，根據會計報表中所有權的合并理論，將會計報表進行合并時需要將報表按照總公司的持股人比例進行合并工作，新會計標準下需要對總公司的控制與被控制權進行了表決，但是卻沒有一個嚴格的計算方法，這就使計算的結果變得多樣化，使處理方式缺乏統一標準。第二，暫時控制中的問題，在總公司擁有半數以上贊成收購的支持率時，總公司才可以進行公司收購行為，但是新會計準則并沒有將收購后的公司的財務報表加入合作的范圍。第三，非營利性的公司是否被納入合并的范圍。我國正處于經濟轉型階段，關系較為復雜，這就需要依靠一些事業單位的幫助，但是非營利的公司不參與政府財務的核算，卻可以使用其特殊的地位進行監管，成為國有企業中掌控利潤的工具。
二、解決新會計標準下合并報表中出現問題的方法
(一)完善對權益結合法和購買法的詮釋
在企業合并法規定中應加強對企業合并報表編制方式的補充，即權益集合法與購買法，并且對這兩個名詞進行科學的解釋，但這兩種方式對企業的經濟影響是不一樣的，購買法是根據公允價值進行計量，權益集合法則是根據賬目的價值進行計算。在一般情況下，子公司的資產賬目大都低于公允價值，可是在企業的合并報表編制中應使用權益結合法，根據子公司中最低的純資產進行賬面價值的估算。雖然現在的國際走勢都在使用購買法，但考慮到我國的國情和制度，使用權益結合法才是最為有效的方式，對控制企業使用各種各樣手段進行收購，調整利益的結構都具有重要的指導作用。
(二)采用公允值進行計算
在購買法的股權中可辨認資產及負債可以采用公允值進行計算，這樣可以有效的避免子公司資產出現雙重計算的問題，符合會計法的目標，并更好的根據合并法實現合并會計編制的目標。
三、結語
關鍵詞:新會計準則;企業會計制度;公允價值;會計報表
無論是企業的內部管理,還是企業的投資者、債權人和政府各部門,會計信息都是信息利用者們重要的決策信息之一。會計報表是會計信息中重要的組成部分,也是會計信息外部使用者經常所能看到的重要決策依據。2006年2月15日,財政部了一套新的會計準則,包括基本準則和38個具體準則。新準則的變化,對會計報表會產生什么樣的影響,會計信息使用者如何理解會計報表?作者從以下二個方面淺談自己的看法。
一、新的會計準則下會計報表信息具有以下特點
1.會計信息易受會計人員的主觀判斷影響,也更容易被管理當局人為操縱或控制。會計上強調“實質重于形式”,如融資租入固定資產也作為本企業固定資產核算;但是從法律意義上講,該固定資產并非是屬于本企業所有;從經濟業務的實質上看,由于本企業承擔了與資產所有權有關的全部風險和報酬,因此會計作為本企業固定資產核算。經濟業務的實質需要會計人員的主觀判斷,不同的會計人員判斷結果可能存在重大的差異。比如,投資性房地產的價值,即使讓專業資產評估師去估價,也很難得到統一的結果;同時房地產市場價格本身也會出現暴漲和暴跌現象(如2006—2008年)。會計人員可能會根據管理當局的要求來靈活選用估價方法,這樣出具的會計報表就會誤導會計信息外部使用者決策。非貨幣性資產交換是否具有商業實質,外部人員很難知道,至于公允價值是否公允,外部人員更是難以知曉;由此產生的損益是否真實、公允就令人懷疑。長期資產減值準備提取是否合理、足額和充分,易受管理當局控制;會計人員可能會根據管理當局的要求來人為調節利潤,少提或不提長期資產減值準備。
2.經營業績的波動性增大,投資者應關注近三年利潤的平均水平及發展趨勢。新準則廣泛采用公允價值計量,對會計上的經營業績影響很大。比如,新會計準則對原來采用成本法計量的短期投資,現在采用公允價值計量,在交易性金融資產中核算;2006年初上證股價指數1300點左右;2007年10月上證股價指數6000點以上,到2008年9月降到1800點左右,不到一年的時間,很多股票跌幅高達70%,以公允價值計量會更清楚反映資產的真實情況;而以成本法計量就難以反映這樣的變化。與之相對應的是:資產的價值出現大幅度的波動,利潤水平會出現更大變化,會因此產生巨額的利潤或虧損。這種非主營業務形成的利潤或虧損穩定性較差,僅以此來判斷企業未來收益狀況可靠性較差;投資者應關注最近三年利潤的平均水平及發展趨勢,尤其應當關注主營業務的盈利水平及未來走勢。
3.凈利潤與現金流量的差額增大,更應關注企業經營活動產生的現金流量。交易性金融資產、可供出售金融資產、投資性房地產等會產生公允價值變動損益,而公允價值變動損益不能等同于實際的變現金額,使凈利潤與現金流量的差額增大。有些企業凈利潤可能很大,但現金流量可能為負數,不得不采用負債或權益融資(如中國石油2007、2008兩年分別以股票和債券融資)。而能夠用于股利支付的是現金流量,特別是企業經營活動產生的現金流量,更具有長期性和穩定性。因此,進行財務分析時更應關注企業經營活動產生的現金流量。
4.會計報表本身的可理解性較差。會計報表的外部使用者更應關注會計報表的附注,并且會計報表附注的內容更加翔實。認真閱讀會計報表附注,將會更準確地把握企業的財務狀況和經營成果。如,新會計準則資產負債表中應收賬款、存貨、固定資產、無形資產均以凈值列示,我們無法從報表本身讀到有關資產的期初、期末賬面價值;已計提的折舊或攤銷、資產減值準備等。會計報表附注包括八項內容;其中,報表重要項目說明就有31個小的項目,能全面反映企業的財務狀況和經營成果。在會計報表附注中,我們通過閱讀報表重要事項說明,可以知道資產的期初、期末的賬面價值,計提減值準備等情況;也可以知道營業收入的構成及本期、上期發生額等信息;還可以了解投資收益、公允價值變動收益、減值損失、營業外收支、非貨幣換等的詳細內容。認真閱讀報表及其附注,我們才能更準確把握企業的財務狀況及經營成果。
二、新準則與統一企業會計制度的差異
新會計準則變化較大,主要體現在以下幾方面:
1.增加了投資性房地產、金融資產和應付職工薪酬三項內容。(1)投資性房地產是指為賺取租金或資本增值,或者兩者兼有的房地產。包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權和已出租的建筑物。對投資性房地產可以選用成本模式或公允價值模式進行后續計量。而統一企業企業會計制度對土地使用權在“無形資產”科目核算,且采用直線法攤銷,直接沖減“無形資產”賬面價值。建筑物則在“固定資產”科目核算,一般按使用年限法攤銷。投資性房地產計量有成本模式和公允價值模式。投資性房地產如采用成本模式進行后續計量,與統一企業企業會計制度核算方法相比,比較相似,均需計提折舊或攤銷,但會計科目發生了變化,新增了投資性房地產累計折舊(攤銷)科目,計提折舊或攤銷方法未發生變化;若采用公允價值模式進行后續計量,與統一企業會計制度核算方法相比,會產生較大的差異。在公允價值模式下,投資性房地產無須計提折舊或攤銷,在資產負債表日按其公允價值調整其賬面價值,公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。(2)金融資產主要包括庫存現金、應收賬款、應收票據、貸款、墊款、其他應收款、應收利息、債權投資、股權投資、基金投資、衍生金融資產等。其中變化較大的是原來在長期投資和短期投資中核算的股票和債券投資,新會計準則在“交易性金融資產”、“持有至到期投資”、“可供出售金融資產”三個會計科目核算。新的會計準則保留了長期股權投資,取消了短期投資和長期債權投資。“交易性金融資產”、“可供出售金融資產”兩個會計科目均以公允價值進行核算,與統一企業會計制度核算差異較大,新的核算方法更能反映資產的市場價值。(3)應付職工薪酬是將原計入應付工資、應付福利費、工會經費、教育經費內容并入其中,對會計報表影響不大。
2.長期股權投資成本法和權益法的核算范圍發生了變化。原來規定母公司對持有的對子公司長期股權投資按權益法核算,新的會計準則要求母公司對持有的對子公司長期股權投資在其日常核算及個別財務報表中采用成本法核算,編制合并會計報表時再調整為權益法。將這種調整作為會計政策變更來處理,運用追溯調整法進行調整。
3.流動資產和固定資產核算變動較小,主要是企業不得采用后進先出法確定發出存貨的成本;商品流通企業原計入營業費用的運費保險費等進貨費用也計入存貨的采購成本。固定資產費用化的后續支出,不滿足固定資產的確認條件的,應在發生時計入管理費用或銷售費用,不得采用預提和待攤方式處理。
4.關于資產減值損失,新準則要求在可能發生減值跡象時進行估計;統一企業會計制度要求年終時預計。新準則資產減值損失一經確認,以后會計期間不得轉回;而統一企業會計制度則可以轉回(存貨等的減值不適用企業會計準則第8號——資產減值,其減值有可能轉回)。
5.關于非貨幣性資產交換,新準則強調是否具有商業實質,具有商業實質的以換出資產的公允價值計量,確認損益;不具有的則以賬面價值計量,不確認損益;統一企業會計制度僅對收到補價部分確認損益,不強調商業實質。
6.關于債務重組,新準則以公允價值計量,并將重組債務的賬面價值超過清償債務資產的公允價值部分確認為債務重組利得;統一企業會計制度按賬面價值入賬,差額計入資本公積。新準則下,公司可以通過債務重組獲利,成為利潤的一大來源(為防止上市公司中的ST公司人為調節利潤,證監會制定了一定措施來防止類似的事情發生)。
7.關于外幣折算,最大的變化就是收到外幣投資時以收到當日的即期匯率折算,不再使用合同匯率,也不使用即期匯率的近似匯率,因此外幣投入資本不會產生匯兌差額。
8.關于會計報表,增加了所有者權益變動表。資產負債表中取消了待攤費用與預提費用,增加了庫存股和交易性金融負債項目;將投資類業務分拆為:交易性金融資產、持有至到期投資、可供出售金融資產、長期股權投資;合并了應付工資、應付福利費等進應付職工薪酬,應收賬款、存貨、固定資產等均以凈額列示。利潤表中對投資收益重新分類,將所有減值匯集成一個項目,增加了公允價值變動損益,都作為營業利潤的組成部分。合并利潤表中的凈利潤包括少數股東的利潤。
參考文獻:
[1]中華人民共和國財政部.企業會計準則[M].北京:經濟科學出版社,2006.
[2]夏冬林,等.新會計準則對財務報表的影響[M].北京:民主與建設出版社,2007.
關鍵詞：會計準則；計量屬性；選擇
計量是會計的一個基本和核心環節，美籍會計學家井尻雄士教授在1979年出版的《會計計量理論》中提出：“會計計量是會計系統的核心職能”。會計計量是指在一定的計量尺度下，選擇合理的計量屬性，對計量客體進行的價值計量。會計計量的構成包括：計量尺度和計量屬性。在會計的理論和實務上，除非一個國家或地區發生惡性通貨膨脹，計量尺度都是該國家或地區的名義貨幣。計量的關鍵在于計量屬性的選擇，它對會計信息質量起著十分重要的作用。2006年2月15日財政部頒布的新企業會計準則，在會計計量的重要問題上實現了突破性進展，其核心是引入了公允價值計量屬性，采用多種計量屬性并用的會計計量模式。本文就計量屬性的選擇及應用做一些分析和探討。
一、對多種計量屬性的評述
所謂計量屬性，是指被計量客體的特征或外在表現形式。我國財政部為規范會計確認、計量和報告行為，保證會計信息質量，于2006年2月15日新頒布了企業會計基本準則和38個企業會計具體準則，自2007年l月l日起在上市公司實施，同時也鼓勵其他企業執行。新的會計基本準則第9章——會計計量中明確了會計計量屬性包括：
第一，歷史成本。新準則規定，在歷史成本計量下，資產按照購置時支付的現金或者現金等價物的金額，或者按照購置資產時所付出的等價的公允價值計量；負債按照因承擔現時義務而收到的款項或資產的金額，或者承擔現時義務的合同金額，或者按照日常活動中為償還負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計量。因此，不論是資產或是負債，兩者強調的都是交易成交時發生的金額。其中，資產的歷史成本計量強調的是資產購置時支付或付出的金額，而負債的歷史成本計量強調的是現時義務或預期支付金額。所以，歷史成本的本質特征：一是歷史成本的計量時點是交易發生時，金額是交易成交時的市場價格或交換價格；二是歷史成本屬于過去的成交價格，一經入賬，此后不必隨市場價格的變動而變動。
第二，重置成本。新準則規定，在重置成本下，資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。負債按照償付該項債務所需支付的現金等價物的金額計量。因此，以重置成本進行計量時，對資產或負債的計量依據是由于過去交易或事項發生而形成的資產或負債的現在虛擬交易價格。如果企業沒有適用的現時牌價，則需要利用資產的價格指數并通過估價方法做出近似的現時重置成本來計量。重置成本遵循的是實物資本保全的概念，強調的是現在購買或償付。
第三，可變現凈值。新準則規定，在可變現價值計量下，資產按照正常對外銷售所能收到的現金或者現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額計量。可變現凈值強調的是可變現，是指預期脫手價值，而不是預期售價或合同價，并且在計量資產在正常經營過程中的預期現金流入或將要支付的現金流出時，它不考慮貨幣的時間價值。
第四，現值。現值是指未來現金流量按照一定方法折合成的當前價值，是未來現金流量的折現價值的當前估計。新準則規定，在現值計量下，資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來現金流入量的折現金額計量。負債按照預計期限內需要償還的未來凈現金流出量的折現金額計量。因此，現值計量的本質特征：從時點上說，是指未來時，即基于未來；從金額上說，是未來某一時點某一事項在當前的一種估計金額。
第五，公允價值。新準則引入了公允價值計量屬性。公允價值計量是指資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。從上述定義可以概括出公允價值計量的基本特征：一是公允價值的本質是一種基于市場信息的評價，是市場而不是其他主體對資產或負債價值的認定；二是交易雙方平等、自愿、熟悉情況是構成公允價值的3大要件；三是公允價值立足的是當前的交易。
二、不同計量屬性的應用
財務會計的基本職能“是反映企業的經濟真實，是可靠地記錄并報告企業經濟活動（主要是財務活動）的歷史”，它“應反映一個企業經濟活動和真實歷史”。財務會計反映歷史的這個本質特征決定了會計計量的歷史成本特性（即提供過去的市場交換價格信息），歷史成本計量是會計計量的基礎。“企業對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值，公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。”這一原則在相關的具體會計準則中都有充分的體現。這說明，在會計計量屬性中，歷史成本計量仍是基礎。在保證會計要素金額能夠取得可靠地計量的前提下，企業可以選擇多種的計量屬性，因而歷史成本計量仍是主導性的，其他4種計量屬性應是非主導性的。
目前我國已的38個具體會計準則中涉及會計要素計量的有30個，歷史成本計量屬性仍是基礎，其他4種計量屬性具體運用情況如下：
（一）公允價值計量屬性
在這30個涉及會計要素計量的準則中有17個不同程度地運用了公允價值計量屬性，具體如下：準則1——存貨、準則2——長期股權投資、準則3——投資性房地產、準則4——固定資產、準則5——生物資產、準則6——無形資產、準則7——非貨幣性資產交換、準則10——企業年金基金、準則11——股份支付、準則12——債務重組、準則14——收入、準則16——政府補助、準則20——企業合并、準則22——金融工具確認和計量、準則23——金融資產轉移、準則24——套期保值、準則38——首次執行企業會計準則。除去投資性房地產，其余的在初始計量中均應采用了公允價值計量。在后續計量中，長期股權投資、投資性房地產、生物資產、企業年金基金、股份支付、金融工具確認和計量、金融資產轉移、套期保值也都運用了公允價值計量屬性。
例如，《投資性房地產》會計準則中，允許企業對于投資性房地產，在存在確鑿證據且房地產的公允價值能夠持續可靠取得的情況下，可以采用公允價值模式進行后續計量，其余的仍采用原來的計量模式。非貨幣易中，新準則規定了按照非貨幣性資產交換處理的兩個前提條件：一是該項交換必須具有商業實質；二是換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠計量。債務重組中，新準則規定對于債權人的讓步，債務人應當確認為債務重組利得，計入當期損益。如果是以轉讓非現金資產的方式進行債務重組的，則債務重組利得是以非現金資產的公允價值來確定的。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，確認為資產轉讓損益，計入當期損益。（二）現值計量屬性
現值計量屬性在2006年前基于很多原因而未曾提及。而在2006年新頒布實施的會計準則中，現值計量的運用則體現得非常明顯。舉例如下：
《企業會計準則第4號——固定資產》指出，購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。《企業會計準則第6號——無形資產》指出，購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，無形資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。《企業會計準則第8號——資產減值》指出，固定資產等非流動資產（或資產組）減值測試時，可收回金額以資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間的較高者確定。《企業會計準則第9號——辭退福利》指出，辭退福利補償款超過——年支付的，以現值確認辭退福利金額。《企業會計準則第13號——預計負債》指出，預計負債計量時，應當綜合考慮有關風險、貨幣時間價值等因素，影響較大的，以相關現金流出的折現值作為其最佳估計數。《企業會計準則第14號——收入》指出，銷售（勞務）合同或協議價款的收取采用遞延方式、實質上具有融資性質的，按照應收合同或協議價款的公允價值（未來應收款的現值）確定銷售收入。《企業會計準則第21號——租賃》指出，融資租賃承租人將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值之較低者作為租人資產入賬價值。《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》指出，以攤余成本計量的金融資產發生減值時，應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現金流量（不包括尚未發生的未來信用損失）現值，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益。《企業會計準則第37號——金融工具列報》指出，混合金融工具分拆的負債部分公允價值通常為現值。
上文列舉了新準則中涉及的現值運用的主要方面。由此可見，新會計準則體系中對現值的運用是很廣泛的。
（三）可變現凈值計量屬性
可變現凈值計量屬性在新準則中運用得較少。例如，在存貨跌價準備的計提中，規定在資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。其中，成本是指期末存貨的實際成本。可變現凈值是指在日常活動中，存貨的估計售價減去至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額。可變現凈值的特征表現為存貨的預計未來凈現金流量，而不是存貨的售價或合同價。
（四）重置成本計量屬性
重置成本計量屬性主要是運用于物價顯著變動時期，按歷史成本記錄的各項業務在會計期末必然又會與其變動后的價格有所區別。例如，按歷史成本記錄的期初購入存貨以及上一會計期末記錄的資產，在會計期末時，很有可能與現行市場價格有較大的差異，這時，要求有適應該情況的會計計量屬性，在實際應用中，按實際重置成本計價是實物資本保全的一種計量方法。其從資產重置的角度考慮資產與負債的價值，適用于以保值為目的的持有資產、負債。
三、多種計量屬性應用的評述
新準則要求企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本。采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量，即新準則要求在可靠性的前提下采用多種計量屬性模式。
在5種計量屬性中，歷史成本計量屬性強調的是會計信息的可靠性，而重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量屬性則是強調會計信息的相關性。不同的計量屬性各具特點，各自具有不同的適用范圍、條件和用途，在會計計量中不能相互代替。
歷史成本計量是基礎；對歷史成本無法如實計量的不確定性較大的新領域和新業務，在公允價值能夠可靠取得的情況下，采用公允價值計量；在實現為信息使用者更多地提供有關未來現金流量的信息這一目的來說，現值計量屬性更具有相關性。而重置成本和可變現凈值更大程度上表現為一種具體的計算方法，應用于特定的情況。
由于交易和事項的復雜與多樣性，單一的計量屬性已經無法滿足會計實務的需要。應當以歷史成本為計量基礎，根據會計計量的目的、對象、環境，并根據各種計量屬性的不同特征，選擇1種或幾種計量屬性并用，達到最大程度地符合計量屬性允當性的標準。多種計量屬性并存不僅符合我國目前的會計環境和會計報告的目標，而且能夠較好地處理會計信息的可靠性和相關性之間的關系，提高會計信息的質量。
參考文獻：
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1公允價值涵義辨析
我國新會計準則認為：公允價值計量模式，是指以市場價值或未來現金流量的現值作為資產和負債主要計量屬性的會計模式。此模式下非貨幣性資產公允價值的確定原則是：如果該資產存在活躍市場，則該資產的市價即為其公允價值；如果該資產不存在活躍市場，但與該資產類似的資產存在活躍市場，則該資產的公允價值應比照相關類似資產的市價確定；如果該資產和與該資產類似的資產均不存在活躍市場，則該資產的公允價值可按其所能產生的未來現金流量以適當的折現率貼現計算的現值評估確定。
2新準則下的公允價值計量
2.1公允價值對金融工具計量的影響
根據《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》規定，以公允價值計量的金融工具主要包括交易性金融資產和金融負債，例如企業為充分利用閑置資金、以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等；再如，企業不作為有效套期工具的衍生工具，如遠期合同、期貨合同、互換和期權等。此外，企業可以基于風險管理需要或為消除金融資產或金融負債在會計確認和計量方面存在不一致情況等，直接指定某些金融資產或金融負債以公允價值計量。這些被列為公允價值計量的金融工具，其報告價值即為市場價值，且其變動直接計入當期損益。這也意味著，如果企業能夠較好地把握市場行情和動向，其業績即會隨“公允價值變動損益”增加而提升；相反，如果企業的投資策略與市場行情相左，其當期利潤就會因此受損。所以，公允價值計量屬性可以被認為是一把“雙刃劍”，與老準則采用“只報憂不報喜”，從而使金融工具報告價值經常被低估的孰低法有很大不同。
同時新準則還規定衍生金融工具一律以公允價值計量，并從表外移至表內反映。這就要求上市銀行和證券公司為了避免給財務報告帶來過大的波動，應當考慮表內化將對企業利用金融工具進行風險管理的行為產生重大影響，以及衍生金融工具對報表的影響。
2.2公允價值法對投資性房地產的影響
《企業會計準則第3號——投資性房地產》提出，在有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的情況下，可以對投資性房地產采用公允價值模式進行后續計量。采用公允價值計量的投資性房地產的折舊、減值或土地使用權攤銷價值直接反映在公允價值變動中，并通過“公允價值變動損益”對企業利潤產生影響，而不再單獨計提。受此影響，在目前房地產價格處于持續上漲的背景下，擁有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用權的商業、房地產類企業，會受到利好的影響。近年來房地產市場高速膨脹，并且業內也預計漲勢將來會有個漸進攀升的過程，由此上市公司一旦采用公允價值法來計量其早些年購入的投資性房產，必將在賬面上充分體現巨額利潤。未來以公允價值體現的公司賬面資產，其參考價值大大提高。
2.3公允價值法對債務重組的影響
舊準則規定，債務人應將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產或股權的賬面價值之間的差額，確認為資本公積。并且，債權人一方亦不能確認重組收益。應該說，這一規定體現了財政部提高會計信息質量可靠性、減少會計尋租行為的決心，并且在一定程度上維護了證券市場的健康發展和市場經濟的公平規則，少數企業將無法借債務重組達到操縱損益，欺騙利益相關人的目的。新準則規定，債務人應將重組債務的賬面價值與實際支付現金/轉讓的非現金資產公允價值/股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。“修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，計入當期損益。”這就明確肯定了債務重組利得可以計入當期損益（對債務人來說一般為營業外收入），企業或公司可以因此而獲巨額利潤。執行新的債務重組準則意味著，一些無力清償債務的公司，一旦債權人讓步，獲得債務全部或者部分豁免,其收益將直接反映在當期利潤表中,可能極大地提升每股收益水平。
2.4公允價值法對非貨幣性資產交換的影響
《企業會計準則第7號——非貨幣易》規定，非貨幣性資產交換同時滿足如下兩個條件，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：第一，交換具有商業實質；第二，換入資產或換出資產的賬面價值作為換入成本，不確定損益。我國先前的非貨幣易準則規定企業發生的非貨幣易按照交易的賬面價值入賬，只有在收到補價的情況下按比例確認收益，沒有采用公允價值。修訂后的非貨幣易準則引入公允價值來計量。由此產生的結果是，這一交換將產生利潤。而此前采用的賬面價值法，基本不產生利潤。這對于投資性房地產上市公司則孕育了一定機會，由于可能每年重估地產價值，并以市價反映賬面價值，將直接大幅提高公司的估值水平。
3應用公允價值計量的幾點建議
在1998年，公允價值計量出現于“債務重組”、“非貨幣易”等具體會計準則中，后因實際運行中出現很多公司尤其是上市公司濫用公允價值操縱利潤的情況。所以在2001年修訂后的準則中，公允價值被我國的監管層限制使用。但是在今年新頒布的新準則體系中，在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易等方面的會計準則中均謹慎地采用了公允價值，從而成為本次會計準則的一大亮點。公允價值是否難達“公允”，是否極有可能再次成為利潤操縱的工具？過去發生的“故事”是否會重演？我們應該怎樣的對待公允價值？在此筆者提出自己的幾點建議
(1)公允價值可以并且應該適度地運用。
所謂適度，包含兩層意思：首先，新會計準則仍是站在歷史成本的基礎上，并不是所有的都是用公允價值計量。其次，運用公允價值計量要有一定的限制條件。
新準則把能夠運用公允價值的業務限定在投資性房地產、金融工具等為數不多的領域，就是因為這些領域已基本滿足公允價值運用的必須條件。當然，新準則沒有專門設置公允價值一項，對于哪個項目能用哪個項目不能用，分散在不同的業務中加以規定。這樣的結構也使新準則更具有開放性和拓展性。
(2)加強對公允價值的監管：統一規定。
我國新準則體系對公允價值的規定是分布在不同的會計準則里，比如，金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易等方面，而且對于不同的項目，公允價值的應用條件是不同。針對廣泛運用公允價值帶來操作上的難度，我們認為相應的監管部門應盡快對公允價值的定性和定量給予明確標準，使公允價值這個標準不會出現太大的差異。我們可以總體上規定公允價值計量，在具體的會計業務上，可以有針對性地使用。同時要注意會計準則與審計準則一致性。
(3)提高會計人員的素質。會計人員的素質對會計準則的正確實施影響很大，它在一定程度上制約著會計信息質量的提高和會計準則中會計方法的運用。就公允價值而言，采用現行市價要求會計人員能夠及時收集和應用交易商品的市價，采用估價技術，熟悉理財學方面的知識，經過綜合分析、判斷，才能熟練地操作。同時，會計人員還應具備計算機方面的技能，以擺脫復雜的計算，減少人工計算的失誤，提高精度。
(4)完善市場體系以促進公允價值的推廣。
必須完善市場體系，提高市場的組織化程度，促進各種市場的健康發展，以保證公允價值的可靠性與公允性。首先，企業應有較完善的管理制度，建立以公允價值計量資產或負債的類別標準，建立對公允價值變動專人負責、定時按既定途徑收集數據，保證數據的及時性和穩定性。其次，外部制約力量應加強，確保公允價值的真實。一方面，政府應不斷完善公司法，刑法，會計法等與公允價值有關的法律，對濫用公允價值的企業和授意者、執行者進行嚴格監督，給違法者以刑事處罰、民事處罰和行政處罰，以震懾他們利用公允價值操縱利潤的心理。另一方面，中注協、財政部應加強注冊會計師的行業自律，對于企業財務報告中用公允價值計量的項目要給予足夠的重視并發表恰當的意見。這樣才能給公允價值的實施創建一個良好的環境。
4結論
綜上所述，我們認為雖然前些年，我國曾出現過利用公允價值操縱利潤的現象，但我們不能因為有人利用估計、假設、判斷來進行利潤操縱就否定公允價值。公允價值和利潤操縱之間沒有必然的聯系，公允價值是利潤操縱的一個手段，而非其根源。隨著我國新會計準則的出臺，準則體系更加完善，同時通過增加對資本市場上會計造假行為的打擊力度，加強對投資者特別是中小投資者權益的保護,加強對上市公司、證券公司的監管力度，嚴厲打擊對會計準則的惡意誤用，提高會計人員職業判斷能力等手段多管齊下，減少利用公允價值進行利潤操縱的可能性，保證公允價值在新準則執行過程中能被正確使用，使我國企業的會計信息更加公允、可靠，對信息使用人更加有用。
參考文獻
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關鍵詞:會計準則變動內容；影響；難點；建議
新會計準則體系從**年**月**日起在上市公司范圍內施行，其他企業鼓勵執行。新會計準則體系的建立對會計人員的水平、信息化建設水平、風險管理的意識和能力提出了挑戰。
一、金融業新舊會計準則主要的變動內容
對比舊的會計準則，新會計準則在理念、內容、準則體系和國際趨同等方面都有較大創新。其中，與金融業密切相關的主要是《企業會計準則第19號:外幣折算》、《企業會計準則第22號:金融工具確認和計量》、《企業會計準則第23號:金融資產轉移》、《企業會計準則第24號:套期保值》、《企業會計準則第37號:金融工具列報》。這五項準則規范了金融工具的分類和會計核算，對衍生金融工具、套期保值、外幣交易和金融資產轉移等業務進行了全面梳理，填補了這些業務領域的空白。新舊會計準則主要內容變動體現在以下幾個方面:
1、金融工具的分類基礎不同
原《金融企業會計制度》按期限長短對金融資產或金融負債進行分類。新會計準則改變了原來以期限為標準對金融工具進行分類的做法，改為以持有目的為主要標準，將金融資產或金融負債按持有目的分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債，持有至到期投資、貸款及應收款項和可供出售的金融資產，其他金融負債。
2、計量屬性的不同
原《金融企業會計制度》允許采用歷史成本、重置成本、可變現凈值和現值等計量屬性，新會計準則特別增加并強調了“公允價值”計量屬性，規定:“企業初始確認金融資產或金融負債時，應當按照公允價值計量”，主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易等方面采用了公允價值，且公允價值的變動全部計入當期損益。
3、金融資產或金融負債的初始、后續計量模式不同
原《金融企業會計制度》對金融資產或金融負債計量未明確規定，一般而言，金融資產或金融負債按實際金額進行初始計量，相關交易費用直接計人當期損益，后續按實際成本計量。新會計準則規定金融資產或金融負債初始計量采用公允價值，相關交易費用計入初始確認金額，后續計量分不同類別按公允價值或攤余成本計量。
4、貸款減值準備的確認不同
1)計提減值準備的依據不同。原《金融企業會計制度》規定:“金融企業應當在期末分析各項貸款的可收回性，并預計可能產生的貸款損失。對預計可能產生的貸款損失，計提貸款損失準備。”新會計準則明確了貸款和應收款項發生減值的客觀證據，規定企業在資產負債表日應進行賬面價值檢查，有客觀證據表明金融資產發生減值的，確認減值損失，計提減值準備，計入當期損益。
2)減值測試的方法和程序的不同。原《金融企業會計制度》沒有規定貸款減值測試的方法，在具體操作中，各金融機構減值測試的方法也不盡相同。新會計準則明確了減值測試的方法和程序，規定對單項重大的金融資應單獨進行減值測試，如有客觀證據表明其已發生減值，應確認減值損失；對單項金額不重大的金融資產可以單獨進行減值測試，也可以包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中匯總進行減值測試。
5、確認各期利息收入的方法不同
1)利息收入確認時間不同。原《金融企業會計制度》規定在貸款結息日確認利息收人，貸款結息日往往在每季末月21日(或每月21日)。對符合收入確認條件的，新準則要求在資產負債表日予以確認。
2)確認方法不同。原《金融企業會計制度》規定確認的利息收人是按貸款合同本金和合同利息計算確認的。新準則規定“利息收人金額，按照他人使用本企業貨幣資金的時間和實際利率計算確定”，即按貸款的攤余成本和實際利率計算確定利息收人。由于攤余成本不等于合同本金、實際利率也不等于合同利率。因此，兩種方法的計算結果是存在差異的。
3)貸款劃分標準不同導致利息收入的確認不同。新準則沒有劃分應計貸款和非應計貸款，而以攤余成本為依據按實際利率法計算確認利息收人。對于一筆現行標準下的非應計貸款，原《金融企業會計準則》將不再確認利息收入，但在新會計準則下，如該筆貸款的攤余價值不為零，仍需按照實際利率確認利息收入。
二、新會計準則實施后對銀行業的影響
1、公允價值計量模式對損益實現的影響
新會計準則下，企業持有的金融資產、金融負債的公充價值的變化直接計入損益。采用公允價值計量模式雖然提高了財務報告與市價的相關性，反映了資產負債的真實價值，但在這種計量方式下，隨市價而波動將對資產負債表和損益表產生較大影響，降低了財務報告的可靠性，前后期可比性不強。隨著近年利率的降低、利差的縮小，銀行業的很大一部分利潤體現在交易性金融資產的公允價值變動損益上。
2、貸款減值準備計提對損益的影響
原《金融企業會計制度》規定貸款按五級分類計提準備，定性的因素多，且如果有確鑿證據表明資產價值回升的，可將已計提的減值準備轉回，這在一定程度上為銀行利用減值準備調節利潤提供了空間。新會計準則規定將其賬面價值與預計未來現金流量現值之間的差額確認為減值損失，對當期的資產和利潤將產生影響，進而影響銀行資本充足率指標。
3、計稅基礎不同對稅收核算工作的影響
財政部、國家稅務總局最近了《關于執行〈企業會計準則〉有關企業所得稅政策問題的通知》(財稅[2007]80號)“企業以公允價值計量的金融資產、金融負債以及投資性房地產等，持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，在實際處置或結算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額”。公允價值變動形成的利得或損失屬于未實現的損益，稅法根據“實際發生”的原則，對于未實現的損失不允許在稅前扣除，對于未實現的收益也不作為應納稅所得。
對于金融業涉及的營業稅、所得稅，由于新會計準則與稅法在應稅所得額的確認上存在差異，為了準確核算稅額，需增加輔助核算，從而增加了稅收核算的工作量。
4、對風險管理的影響
全面引入公允價值后，企業會計核算將與復雜的資本市場和宏觀經濟環境更為緊密地聯系在一起，市場環境的變化均要通過企業的會計信息反映出來，金融工具所隱含的風險變得明顯，這就要求企業對宏觀經濟和市場環境具有較強的預見能力，這種能力具體反映為其風險管理能力，所以對企業的風險管理水平提出了更高的要求。新會計準則的實施將促使銀行管理層以更加理性、科學的原則從事經營管理，建立準確的風險管理模型。
三、新準則實施后的銀行業核算的難點
高質量的財務報告強調會計的反映功能和職業判斷能力，新計量方法和新屬性的引入提高了會計處理的復雜性和實施困難。
1、金融資產或金融負債分類的準確性有難度
由于大量金融資產或金融負債在取得時無法明確其交易或持有的意圖，即無法準確判斷是為了近期內出售或回購，還是有明確意圖和能力持有至到期。而以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債、可供出售金融資產與持有至到期投資等其它金融資產或負債的核算有很大差異，并且新會計準則要求在初始確認分類后，不得隨意變更，因此在金融資產與金融負債初始確認時即要準確分類并進行相應核算是有難度的。
2、貸款核算的難點
新會計準則關于減值準備的要求較為謹慎，采用定性和定量相結合的方法，操作起來相對復雜。
作為銀行業重要會計政策的“單項金額重大”的貸款標準和“類似信用風險特征”的分組方法在具體執行時需要職業判斷，其標準高低及分組依據直接決定減值測試的復雜程度和結果，從而影響損益。如何明確單項金額重大及分組標準，什么樣的標準是客觀且符合實際的是操作中的難點。
2)新會計準則要求按照貸款未來現金流的現值計算確定減值金額，而目前監管部門仍然按五級分類考核貸款風險管理。因此如何將貸款減值準備的計提與資產五級分類有機結合起來仍然是個難點。
3)未來現金流量和折現率的確定也是實施過程中的難點。折現率的確定，這個很關鍵的指標，應由誰來確定，是否由人民銀行定期公布，還是各企業自行決定。未來現金流量和折現率的確定由于職業判斷、人員素質等方面的差別，不可避免地會出現對相近業務的重大判斷差異，個別情況下導致企業報表數據的橫向不可比，甚至可能出現利用其作為利潤的調節器。
4)在新會計準則下，要求貸款按照攤余成本和實際利率法進行核算，這與現行的核算方式相比變得更為復雜，基礎工作如信息系統的建設等方面成為核算中的瓶頸。
3、公允價值使用時的難點
特別是銀行業，新會計準則中大量使用公允價值，而公允價值的運用需要更高的職業判斷水平。另外，如果既不屬于證券市場也不屬于銀行市場，不存在活躍市場的交易性金融資產，準則要求“采用估值技術確定其公允價值”。大量聘請外部評估機構不現實，同時并非所有的評估報告均可采用。:
四、新會計準則實施后的幾點建議
1、高素質人才的配備是關鍵
要貫徹落實新準則，銀行業財會人員的素質是關鍵。新會計準則引入了很多新的概念和技術，涉及銀行多個部門，會計的概念已不僅僅是傳統的簿記，需要高水平的會計職業判斷。會計人員要學習現有銀行的各項業務，特別是金融衍生工具形成的相關業務，理解業務的流程和本質，從而準確定義業務形成的資產和負債；必須掌握公允價值的計算方法，培養職業判斷水平，及時掌握市場行情，避免出現計量的價值嚴重偏離公允價值的情況。高素質人才的配備也是實施工作必不可少的條件。
2、加大科技投入，改造信息系統
我國銀行業改進風險管理最大的障礙，就是風險管理所需要的大量業務信息缺失，企業無法建立相應的資產組合管理模型，也無法準確掌握風險敞口，同時，銀行是擁有數額龐大的金融資產。金融負債的企業，執行新會計準則沒有系統工具的支持是不可想象的。銀行業的信息系統功能主要應能滿足以下要求:金融資產和金融負債公允價值的計算與確認。按實際利率法計算確認攤余成本(含減值損失計算)。按實際利率法計算確認利息收入。未來現金流量現值計算(估值)模型。
3、提升風險管理水平，提高管理技術
企業內部應建立完善的風險管理政策、金融工具估值技術和有效的內部控制制度，探索運用量化模型有效識別、判斷、計量和控制信用、市場和操作風險，增強抵御風險的能力，增強風險管理的意識和能力。
4、監管部門的協調與支持
建議監管方出臺具體監管指引，如折現率如何確定，資產減值準備與五級分類工作如何有機結合進行指導，這樣即加大了監管力度，又便于會計實務工作者的操作。
參考文獻:
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新會計準則是在向國際會計準則靠攏背景下出臺的，吸收了國際會計準則的成果，國際會計準則對商業銀行的影響就是未來新準則的影響。當然，新會計準則作為完整會計準則體系，和我們以前的會計制度相比，對商業銀行的影響絕不僅僅是金融工具會計準則的變化，而是會計理念的根本革新。會計不僅僅是核算和記錄，而是通過分析，真正反映企業價值。
對銀行業影響重大的新準則有四項。即：金融工具列報和披露、金融工具確認和計量、金融資產轉移、套期保值。
對城市商業銀行的影響，將是全方位的，在此僅擇其要，就影響比較大的金融工具、表外或有項目并入表內計量和列報、公允價值計量與資產減值測試等方面舉例簡要說明。
金融工具的影響
金融資產和金融負債的分類是目前我國股份制改制的國有銀行、以及到境外上市的金融企業遇到的一個重要問題。從加強國際協調、降低上市成本和提高金融信息透明度看,現有金融企業會計制度已無法滿足商業銀行改革的需要。《規定》和新準則在借鑒國際會計準則做法,結合我國的實際情況的基礎上,對金融資產和金融負債作出了新的歸類。
金融資產分為四類,改變了現行金融企業會計制度中對投資采取長、短期分類核算的方法,有助于更清晰界定不同資產類型的投資和收益。首先,對于交易性金融資產,需要在期末按公允價值(主要為市價)計量,而且報告期間公允價值的變動計入當期損益。其次,對于持有到期投資,該類金融資產在期末是需要按成本計量的,但要進行減值測試。新會計準則對企業將某項金融資產劃分為此類作了較嚴格的限制,目的是防范企業實際操作中可能出現的主觀隨意性,以調節盈虧。第三,對于貸款和應收款項,該類金融資產在期末也要按成本計量,并進行減值測試。第四,可供出售的金融資產，新準則要求企業需按公允價值對其進行后續計量,公允價值變動計入權益。也就是說,這類金融資產在會計期間的價值變動不直接影響利潤。
金融負債分為交易性金融負債和其他金融負債兩類,第一類交易性金融負債,如企業為短期融資發行的、計劃于短期內贖回證券。該類金融負債在期末應按公允價值計量,報告期間公允價值的變動計入當期損益。第二類,其他金融負債。該類金融負債期末按成本計量。
衍生金融工具納入表內核算采用公允價值計量。衍生工具通常包括期貨合同、遠期合同、互換和期權。新準則明確要求金融企業將衍生金融工具納入表內核算,而不是僅在表外披露；同時要求在會計期末采用公允價值計量衍生金融工具,以便及時反映交易的盈虧狀況。
金融資產減值采取未來現金流量折現法的影響。現行會計制度對金融資產減值有規定,但相對于國際會計準則的要求而言顯得有些“粗放”,從而也成為國有銀行股份制改革中另一個重要問題。金融資產與其他資產的區別在于其承受著較大的金融風險。因此,對金融資產減值損失的確認和計量,國際通行的做法是未來現金流量折現法。
相對于我國商業銀行目前采用的計提貸款損失準備“五級分類法”,未來現金流量折現法計算的減值損失比較準確,更能反映貸款的真實價值。在歐洲未來現金流量折現法已開始取代五級分類法，這對近年才熟悉五級分類法應用的城市商業銀行貸款風險管理又帶來了新的挑戰。
從理論上講，新準則有關金融資產、金融負債的規范無疑對我國銀行業長遠發展具有很好的促進作用，顯得更為科學先進。但也正是因為金融資產減值測試和負債期末計價變動進入損益，對中小銀行影響巨大，原因主要是資產質量普遍不盡如人意，貸款不良率高于平均水平，也遠遠高于不良率5％監管標準。而且，即使五級分類，仍然沒有反映出真實的資產質量。資產質量是我國銀行的軟肋，而應用新會計準則將使資產質量不高影響發展的矛盾變得更為突出。
表外項目的影響
城市商業銀行在表外核算項目主要包括承兌匯票、貸款承諾、開出保函、貸款授信、抵押及質押品等，按照新會計準則金融工具和或有事項準則，上述表外項目進入表內核算及披露。以一家中等規模（總資產150億元左右）城市商業銀行為例，上年末僅表外承兌匯票、貸款承諾、開出保函、對外授信總額近40億元，如并入表內核算，對資產負債狀況有較大影響。
關聯方關系及其交易披露的影響
對關聯方關系及其交易的披露，本單位之前的會計報告中未作過披露。按照新準則，要對關聯方企業詳細情況進行披露。本單位關聯方主要是股東，關聯方交易類型主要是向股東發放貸款。這種形式的關聯方交易在城市商業銀行中較為普遍。銀監局對關聯方交易有嚴格要求，但在會計報告中披露未做出強制性要求，新準則實施后強制要求在財務報告中披露關聯方關系及其交易，也將產生一定影響。
自財政部于1999年《（股份有限公司會計制度）有關會計處理問題補充規定》，要求計提包括壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備和長期投資減值準備在內的四項準備之后，2000年頒布的《企業會計制度》又將計提減值準備的范圍擴大到固定資產、無形資產、在建工程和委托貸款。但在2006年新的《企業會計準則》頒布之前，我國還沒有統一的資產減值會計準則，對各項資產減值的規定散見于各個獨立的具體會計準則之中，對于很多具體問題沒有詳細統一的規定。會計實務中存在著企業主觀隨意計提減值準備的現象。有學者對資產減值的計提進行了實證研究，如梅良勇、文豪、汪海粟、湯湘希（2007）的實證研究表明上市公司為了使凈資產收益率達到監管部門的要求，可能利用無形資產減值準備進行盈余操縱；劉霞玲、程呈（2006）基于我國服裝行業上市公司的調查，認為企業資產減值準備提取的主觀隨意性大，依然是企業操縱經營業績的有力工具。新企業會計準則包括了資產減值會計準則，即《企業會計準則第8號——資產減值》，對資產減值會計核算有了較為詳細統一的規定，這對抑制企業主觀隨意計提資產減值準備有積極的作用。筆者認為，為了保證資產減值會計準則的有效實施，最大程度地抑制企業主觀隨意計提資產減值準備，根本措施是規范資產減值會計核算所依據的原始憑證。財務會計的基本程序是確認、計量、記錄和報告，而確認和計量的原始資料是原始憑證，若不對資產減值原始憑證進行規范，勢必會造成資產減值確認、計量的無序狀態，最終影響資產減值會計準則的有效實施。
二、資產減值會計核算對原始憑證的要求
（一）表明資產可能發生減值的證據《企業會計準則第8號——資產減值》列示了表明資產可能發生減值的跡象，需要的證據有：（1）資產的市價當期大幅度下跌的證據。（2）企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境在當期或者將在近期發生重大變化的證據；資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化的證據；這些變化會對企業產生不利影響的分析性證據。（3）市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高的證據（市場利率或者其他市場投資報酬率影響企業計算資產預計未來現金流量現值的折現率）。（4）資產實體已經損壞的證據和表明資產已經陳舊過時的證據。（5）資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置的證據。（6）表明資產的經濟績效已經低于或者將低于預期的企業內部報告。（7）其他表明資產可能已經發生減值的證據。
（二）計量資產可收回金額的證據《企業會計準則第8號——資產減值》規定，可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。
一是資產公允價值的證據。資產的公允價值首先應當根據公平交易中銷售協議價格確定；不存在銷售協議但存在資產活躍市場的，應當按照該資產的市場價格確定資產的公允價值；在不存在銷售協議和資產活躍市場的情況下，應當以可獲取的最佳信息為基礎，估計資產的公允價值，可以參考同行業類似資產的最近交易價格或者結果。可見，確定資產公允價值需要的證據包括公平交易的銷售協議、資產市場價格的證據、同行業類似資產的最近交易價格或者結果的證據。
二是處置費用的證據。處置費用包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生的直接費用等。預計資產處置費用需要的證據包括資產處置方案、法律顧問或律師意見書、國家相關的法律法規、企業的相關歷史數據等。
三是預計資產未來現金流量現值的證據。預計資產未來現金流量的現值，應當綜合考慮資產的預計未來現金流量、使用壽命和折現率等因素。（1）預計資產的未來現金流量，應當以經企業管理層批準的最近財務預算或者預測數據，以及該預算或者預測期之后年份穩定的或者遞減的增長率為基礎。企業管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以遞增的增長率為基礎。在對預算或者預測期之后年份的現金流量進行預計時，所使用的增長率除了企業能夠證明更高的增長率是合理的之外，不應當超過企業經營的產品、市場、所處的行業或者所在國家或者地區的長期平均增長率，或者該資產所處市場的長期平均增長率。這需要企業最近財務預算或者預測數據作為證據，需要企業經營的產品、市場、所處的行業或者所在國家或地區的長期平均增長率，或者該資產所處市場的長期平均增長率的證據。（2）確定資產使用壽命需要相應的依據。（3）折現率的確定通常應當以該資產的市場利率為依據；無法從市場獲得的，可以使用替代利率估計折現率，替代利率可以根據加權平均資金成本、增量借款利率或者其他相關市場借款利率作適當調整后確定。這需要資產的市場利率或加權平均資金成本、增量借款利率或者其他相關市場借款利率的證據。
（三）認定資產組的證據資產組的認定應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流人為依據，同時，在認定資產組時，應當考慮企業管理層管理生產經營活動的方式和對資產的持續使用或者處置的決策方式等。這需要企業的內部報告作為證據。三、規范資產減值原始憑證的設想
（一）修改原始憑證的定義原始憑證又稱原始單據，是在經濟業務發生或完成時取得或填制的，用以記錄、證明經濟業務已經發生或完成的原始依據，是進行會計核算的原始資料。原始憑證按其形成可以分為外來原始憑證和自制原始憑證兩類。外來原始憑證是在經濟業務活動發生或完成時，從其他單位或個人直接取得的原始憑證，如購貨時取得的增值稅專用發票，付出現金時收到的收據，出差時取得的飛機票等。自制原始憑證是指由本單位內部經辦業務的部門和經辦人員，在執行或完成某項經濟業務時填制的，僅供
本單位內部使用的原始憑證，如收料單、產品出庫單、折舊計算表等。無論是外來原始憑證還是自制原始憑證，都是對已發生的經濟業務的記錄。但從上述列舉的資產減值原始憑證可以看出，這些原始憑證并不是“在經濟業務發生或完成時取得或填制的，用以記錄、證明經濟業務已經發生或完成的原始依據”，因為資產減值的會計核算并沒有與之對應的實際發生的諸如購貨、領用等經濟業務。即按照目前原始憑證的定義，新會計準則所要求的資產減值會計核算的原始依據不能稱之為“原始憑證”，雖然其具備原始憑證的本質特征，即會計核算的原始資料。除資產減值會計核算外，新企業會計準則中有很多會計核算事項都沒有與之對應的實際發生的經濟業務，如滿足條件的投資性房地產、生物資產和金融資產采用公允價值計量，預計負債、股份支付的核算等，這些會計核算所依據的原始資料自然也不符合原始憑證的定義。這說明在新會計準則下，原始憑證的定義已不恰當了。因此，首先有必要修改原始憑證的定義，以便將資產減值等會計核算的原始依據作為原始憑證包括進來；其次，對這些原始依據按照原始憑證來進行規范管理。
（二）進一步規范資產減值原始憑證《會計基礎工作規范》對原始憑證的要素、取得或填制、傳遞和保管做出了相應規范。由于資產減值原始憑證與傳統原始憑證有著重大區別，對資產減值原始憑證必須加以特殊規范。
相對于傳統原始憑證，憑證要素需有所增減。《會計基礎工作規范》要求原始憑證必須具備齊全的要素：憑證的名稱；填制憑證的日期；填制憑證單位名稱或者填制人姓名；經辦人員的簽名或者蓋章；接受憑證單位名稱；經濟業務內容；數量、單價和金額。對這些要素的增減包括：（1）經辦人員的簽名或者蓋章可以刪掉，因為沒有對應實際發生的經濟業務。（2）經濟業務內容改為經濟事項內容，同樣因為沒有對應實際發生的經濟業務。（3）增加“審核人的簽名或蓋章”。《會計法》規定會計機構、會計人員必須按照國家統一的會計制度的規定對原始憑證進行審核。《會計基礎工作規范》規定會計機構、會計人員要根據審核無誤的原始憑證填制記賬憑證。鑒于資產減值原始憑證的重要性及復雜性，所有原始憑證都要經過會計主管審核并簽名或蓋章。（4）對企業內部部門或內部單位填制的原始憑證，除要有填制人的簽名或蓋章之外，還要有內部部門或內部單位負責人的簽名或蓋章。如預計資產的處置費用時，資產處置方案等相關技術資料應由相關工程技術部門負責人簽名或蓋章；財務預算或預測數據應由財務部門負責人簽名或蓋章，而財務預算或預測數據所依據的業務預算應由業務部門負責人簽名或蓋章；公平交易的銷售協議用來確定資產的公允價值時，應由銷售部門負責人簽名或蓋章。這樣可明確責任，由內部填制人員和內部部門、單位負責人對自制原始憑證的真實性負責。
關于填制單位名稱，有些資產減值原始憑證需要從企業外部取得，如資產市價的證據、市場利率或者其他市場投資報酬率的證據、企業經營的產品、市場、所處的行業或者所在國家或地區的長期平均增長率的證據、同行業類似資產的最近交易價格或者結果的證據、法律顧問或律師意見書等。為保證這些外來原始憑證的權威性和真實性，對填制單位必須有所要求。如企業作為長期股權投資核算的證券資產的市價證據，應由證券經營機構作為填制單位蓋章；房地產的市價證據，應由房地產管理部門作為填制單位蓋章；企業經營的產品、市場、所處的行業或者所在國家或地區的長期平均增長率的證據應由統計部門作為填制單位蓋章等。這樣既可保證外來原始憑證的權威性，又可做到責任明確，由外部填制單位對外來原始憑證的真實性負責。